Pelaporan Segmen dan Desentralisasi dan
RISKI AMALIA ODE
A31113038
SELASA, 28 APRIL 2015
RMK PELAPORAN SEGMEN DAN DESENTRALISASI
Desentralisasi (decentralization) adalah pratek pendelegasian wewenang pengambilan
keputusan kepada jenjang yang lebih rendah. Pengambilan keputusan terdesentralisasi
(decentralized decision making) memperkenankan manajer pada jenjang yang lebih rendah
untuk membuat dan mengimplementasikan keputusan-keputusan penting yang berkaitan
dengan wilayah pertanggungjawaban mereka.
DESENTRALISASI DAN PELAPORAN SEGMEN
Desentralisasi yang efektif memiliki pelaporan segmen yang berfungsi sebagai laporan
tambahan pada laporan keuangan. Segmen adalah bagian atau aktivitas suatu organisasi
dimana para manajer menginginkan data biaya dan laba dari organisasi tersebut. Segmen antara
lain meliputi divisi organisasi,wilayah pemasaran, toko perindividual, pusat pelayanan, pabrik
manufaktur dan lain-lain. Laporan laba rugi tersegmen ini bermanfaat untuk menganalisis
profibilitas usaha dan mengukur kinerja manajer.
Laporan Segmen adalah laporan rugi laba yang menyajikan informasi tentang laporan rugi laba
untuk setiap segmen usaha. Dengan adanya laporan segmen maka akan diketahui bagaimana
kinerja dari masing-masing segmen usaha tersebut. Output dari metode absorption berupa
laporan rugi laba konvensional memberikan informasi untuk penyusunan laporan segmen,
maksudnya laporan rugi laba konventional kita olah lagi dengan menggunakan analisa perilaku
biaya yang menghasilkan laporan segmen.
Beberapa hal yang perlu diperhatikan dalam pelaporan segmen:
Ø
Digunakan laporan laba rugi dengan format kontribusi, yang membedakan biaya menjadi
komponen biaya variabel dan biaya tetap.
Ø
Biaya tetap dibedakan menjadi:
Biaya tetap yang dapat ditelusuri(traceable fixed cost) Adalah suatu biaya tetap yang terjadi
dikarenakan keberadaan segmen tersebut—jika segmen tersebut tidak pernah ada, biaya tetap
tersebut tidak akan pernah terjadi; dan jika segmen tersebut dihilangkan, biaya tetap tersebut
akan menghilang. Contoh-contoh biaya tetap yang dapat ditelusuri:
o Gaji manajer produk Indomie di Indofood adalah biaya tetap yang dapat ditelusuri dari
segmen usaha Indomie di PT Indofood Sukses Makmur
Biaya tetap umum (common fixed cost) Adalah biaya tetap yang mendukung operasi lebih dari
satu segmen, tetapi btidak dapat ditelusuri seluruhnya atau sebagian ke segmen manapun.
Meskipun suatu segmen dihilangkan, tidak akan ada perubahan biaya tetap umum yang
sesungguhnya. Contoh:
o
Gaji direktur PT Indofood adalah biaya tetap umum dari berbagai Divisi PT Indofood.
o Biaya gaji resepsionis kantor yang dibagi bersama dengan sejumlah dokter merupakan suatu
biaya tetap umum dari dokter-dokter tersebut. Biaya tersebut dapat ditelusuri pada suatu
kantor, tetapi tidak pada dokter-dokter secara individu.
Ø Penentuan Margin Segmen diperoleh dengan mengurangkan biaya tetap dapat ditelusuri
untuk suatu segmen dari margin kontribusi segmen. Ini menunjukkan margin yang tersedia
setelah suatu segmen menutup seluruh biayanya. Margin segmen merupakan ukuran terbaik
profitabilitas jangka panjang suatu segmen
Ø Hambatan pembebanan biaya yang tidak tetap
Agar laporan segmen memenuhi tujuan yang dimaksudkan, biaya harus secara tepat
dibebankan kesegmen. Jika tujuannya adalah menetukan laba yang dihasilkan oleh divisi
tertentu, maka seluruh biaya yang dapat dibebankan pada divisi itu hanya biaya-biaya itu.
Alasan melakukan desentralisasi adalah:
1. Mengumpulkan dan Menggunakan Informasi Local. Dalam menjalankan usaha mungkin saja
manajen pusat tidak mengetahui kondisi local sehingga dibutuhkan informasi local dalam
mengendalikan usaha. Kadangkala informasi yang diteima sangat berlebihan sehingga
dibutuhkan orang yang ahli dalam bidangnya untuk mengendalikan.
2. Fokus Manajemen Pusat. Dengan mendesentralisasi keputusan-keputusan operasional,
manajemen pusat bebas untuk menangani perumusan perencanaan dan pengambilan
keputusan strategis.
3. Melatih dan Memotivasi Para Manajer. Organisasi selalu membutuhakn manajer yang terlatih
untuk menggantikan posisi manajer jenjang lebih tinggi yang keluar. Kesempatan seperti itu
juga memungkinkan manajer puncak mengevaluasi kapabilitas para manajer lokalnya.
Manajer yang menghasilkan keputusan terbaik adalah manajer yang boleh dipromosikan.
4. Meningkatkan Daya Saing. Perusahaan-perusahaan besar sekarang menemukan bahwa
mereka tidak mampu mempertahankan suatu divisi yang tidak berdaya saing. Salah satu cara
terbaik untuk lebih meningkatkan kinerja sebuah divisi atau pabrik adalah dengan
memperkenalkan lebih jauh kepada kekuatan-kekuatan pasar.
Desentralisasi biasanya diwujudkan melalui pembentukan unit-unit atau divisi. Pengorganisasian
divisi-divisi sebagai pusat pertanggungjawaban menciptakan kesempatan pengendalian divisi
melalui penggunaan akuntansi pertanggungjawaban.
Cara pembagian unit-unit atau divisi tersebut adalah :
1. Pembagian berdasarkan barang dan jasa yang diproduksi. Contoh, divisi Pepsi, Coke
dan lain-lain.
2. Pembagian menurut garis geografis. Misalnya, UAL, Inc. (induk perusahaan United
Airline) memiliki sejumlah divisi regional Asia/Pasifik, Eropa, Amerika Latin, Amerika
Utara, dan Karibia.
3. Pembagian berdasarkan jenis pertanggungjawaban yang diberikan kepada manajer
divisi. Pusat pertanggungjawaban terdiri dari pusat investasi, pusat laba, pusat
pendapatan dan pusat biaya.
Ukuran kinerja yang paling lazim digunakan bagi suatu pusat investasi adalah pengembalian
investasi (return on investasi-ROI) dengan menggunakan rumus:
ROI = Laba operasi / Aktiva operasi rata-rata
ATAU
ROI = Margin x perputaran = (Laba operasi/Penjualan) x (Penjualan /Aktiva operasi rata-rata).
Keterangan :
- Laba Operasi ( operating income ) adalah laba yang dihasilkan sebelum bunga dan pajak
- Aktiva operasi (operating assets) adalah seluruh aktiva yang digunakan untuk menghasilkan
laba operasi.
- Margin adalah rasio dari operasi terhadap penjualan.
- Perputaran (turnover) adalah suatu ukuran lain yang dihitung dengan membagi pendapatan
penjualan dengan aktiva operasi rata-rata.
Laba residu (economic value added-EVA) adalah laba operasional setelah pajak dikurangi
dengan total biaya modal tahunan. Jika EVA positif berarti perusahaan manambah kekayaan,
jika negative berarti perusahaan menyia-nyiakan modal. EVA juga menghasilkan tingkat
pengembalian seperti ROI karena menghubungkan penghasilan bersih (pengembalian) dengan
modal yang dipakai. Intinya EVA penekanannya pada pendapatan bersih operasi dengan biaya
actual dari modal.
EVA = Laba operasional setelah pajak – (Biaya tertimbang rata-rata atas modal x Total modal
terpakai)
EVA digunakan untuk menganalisa apakah suatu proyek individual itu diterima atau ditolak.
Selain itu sejumlah perusahaan telah menemukan bahwa EVA membantu mendorong jenis
perilaku yang benar dari berbagai divisi dengan menunjukan bahwa penekanan semata-mata
pada pendapatan operasional tidaklah mencukupi. Alasan yang menggarisbawahi adalah EVA
mengandalkan biaya modal yang sebenarnya.
Yang dimaksudkan dengan harga transfer (transfer price) adalah nilai atau harga internal antar
divisi dalam suatu perusahaan. Divisi yang menerima dianggap sebagai pembeli dan divisi yang
mengirim dianggap sebagai penjual.
Dampak dari harga transfer terhadap divisi antara lain :
1. Dampak Terhadap Ukuran Kinerja Divisi.
Harga yang dikenakan untuk barang yang ditransfer mempengaruhi biaya divisi pembeli dan
pendapatan divisi penjual. Artinya, laba kedua divisi tersebut sebagaiman juga evaluasi dan
kompensasi para manajer mereka, dipengaruhi oleh harga transfer.
2. Dampak terhadap Keuntungan Perusahaan.
Meskipun harga transfer actual tidak mempengaruhi perusahaan sebagai kesatuan, penetapan
harga transfer ternyata mampu mempengaruhi tingkat laba yang dihasilkan oleh perusahaan
dengan dua cara yaitu jika ia mempengaruhi perilaku divisi dan ia mempengaruhi pajak
pengahsilan. Divisi-divisi, yang bertindak secara independent, mungkin menetapkan harga
transfer yang memaksimalkan laba devisi tetapi menimbulkan pengaruh sebaliknya bagi laba
perusahaan secara keseluruhan.
3. Dampak terhadap Otonomi.
Karena keputusan penetapan harga transfer dapat mempenearuhi profitabilitas perusahaan
secara keseluruhan, manajemen puncak sering tergoda untuk mencapuri dan mendikte harga
transfer yang mereka inginkan.
Sistem penetapan harga transfer harus mampu memenuhi tiga unsur : (1) evaluasi
kinerja yang akurat yaitu berati bahwa tidak satupun manajer divisi akan memperoleh manfaat
atas beban manajer divisi lain. (2) Kesesuaian tujuan berarti bahwa manajer divisi memilih
tindakan-tindakan yang memaksimalkan keuntungan perusahaan secara keseluruhan. (3)
Otonomi divisi berarti bahwa manajemen pusat tidak boleh mencapuri kemandirian manajer
divisi dalam membuat keputusan. Masalah penetapan harga transfer adalah berkaitan dengan
upaya menciptakan system yang secara simultan memenuhi ketiga sasaran di atas.
Pedoman penetapan harga transfer:
1. Pendekatan Biaya Kesempatan.
Pendekatan ini dengan cara mengidentifikasikan harga terendah yang mau diterima oleh
penjual dan harga tertinggi yang mau dibayar oleh pembeli. Harga tersebut ditetapkan bagi
masing-masing divisi sebagai berikut:
- Harga transfer minimum (minimum tfransfer price) adalah harga transfer yang akan membuat
keadaan divisi penjual tidak lebih buruk apabila barang dijual kepada divisi internal daripada
dijual kepada pihak luar. Hal ini disebut batas bawah (floor) dari jangkauan penawaran
- Harga transfer maksimum (maximum transfer price) adalah harga transfer yang akan membuat
keadaan divisi pembeli tidak lebih buruk apabila input dibeli dari divisi internal daripada dibeli
dari pihak luar. Hal ini disebut batas atas (ceiling) dari jangkauan penawaran
2. Pendekatan Harga Pasar.
Apabila terdapat pasar luar dengan persaingan sempurna untuk produk yang ditransfer, maka
harga transfer yang sesuai adalah harga pasar.
3. Pendekatan Harga Transfer yang Dinegosiasikan.
Kelemahan harga transfer yang dinegosiasikan : (1) Manajer divisi yang menguasai informasi
khusus mungkin mengambil keuntungan dari manajer dicisi lainnya. (2) Ukuran-ukuran kinerja
mungkin terganggu oleh ketrampilan negosiasi dari para manajer. (3) Negosiasi dapat
menghabiskan waktu dan sumber daya yang besar. Keunggulan harga transfer yang
dinegosiasikan adalah harga transfer yang dinegosiasikan menawarkan harapan untuk
melengkapi ketiga criteria kesesuaian tujuan, otonomi dan akurasi evaluasi kinerja.
4. Pendekatan Harga Transfer berdasarkan Biaya.
Tiga bentuk penetapan harga berdasarkan biaya :
1. Biaya penuh; biaya penuh meliputi biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung dan
biaya overhead variable dan sebagai biaya overhead tetap.
2. Biaya penuh ditambah mark-up.
3. Biaya variable ditambah biaya tetap.
A31113038
SELASA, 28 APRIL 2015
RMK PELAPORAN SEGMEN DAN DESENTRALISASI
Desentralisasi (decentralization) adalah pratek pendelegasian wewenang pengambilan
keputusan kepada jenjang yang lebih rendah. Pengambilan keputusan terdesentralisasi
(decentralized decision making) memperkenankan manajer pada jenjang yang lebih rendah
untuk membuat dan mengimplementasikan keputusan-keputusan penting yang berkaitan
dengan wilayah pertanggungjawaban mereka.
DESENTRALISASI DAN PELAPORAN SEGMEN
Desentralisasi yang efektif memiliki pelaporan segmen yang berfungsi sebagai laporan
tambahan pada laporan keuangan. Segmen adalah bagian atau aktivitas suatu organisasi
dimana para manajer menginginkan data biaya dan laba dari organisasi tersebut. Segmen antara
lain meliputi divisi organisasi,wilayah pemasaran, toko perindividual, pusat pelayanan, pabrik
manufaktur dan lain-lain. Laporan laba rugi tersegmen ini bermanfaat untuk menganalisis
profibilitas usaha dan mengukur kinerja manajer.
Laporan Segmen adalah laporan rugi laba yang menyajikan informasi tentang laporan rugi laba
untuk setiap segmen usaha. Dengan adanya laporan segmen maka akan diketahui bagaimana
kinerja dari masing-masing segmen usaha tersebut. Output dari metode absorption berupa
laporan rugi laba konvensional memberikan informasi untuk penyusunan laporan segmen,
maksudnya laporan rugi laba konventional kita olah lagi dengan menggunakan analisa perilaku
biaya yang menghasilkan laporan segmen.
Beberapa hal yang perlu diperhatikan dalam pelaporan segmen:
Ø
Digunakan laporan laba rugi dengan format kontribusi, yang membedakan biaya menjadi
komponen biaya variabel dan biaya tetap.
Ø
Biaya tetap dibedakan menjadi:
Biaya tetap yang dapat ditelusuri(traceable fixed cost) Adalah suatu biaya tetap yang terjadi
dikarenakan keberadaan segmen tersebut—jika segmen tersebut tidak pernah ada, biaya tetap
tersebut tidak akan pernah terjadi; dan jika segmen tersebut dihilangkan, biaya tetap tersebut
akan menghilang. Contoh-contoh biaya tetap yang dapat ditelusuri:
o Gaji manajer produk Indomie di Indofood adalah biaya tetap yang dapat ditelusuri dari
segmen usaha Indomie di PT Indofood Sukses Makmur
Biaya tetap umum (common fixed cost) Adalah biaya tetap yang mendukung operasi lebih dari
satu segmen, tetapi btidak dapat ditelusuri seluruhnya atau sebagian ke segmen manapun.
Meskipun suatu segmen dihilangkan, tidak akan ada perubahan biaya tetap umum yang
sesungguhnya. Contoh:
o
Gaji direktur PT Indofood adalah biaya tetap umum dari berbagai Divisi PT Indofood.
o Biaya gaji resepsionis kantor yang dibagi bersama dengan sejumlah dokter merupakan suatu
biaya tetap umum dari dokter-dokter tersebut. Biaya tersebut dapat ditelusuri pada suatu
kantor, tetapi tidak pada dokter-dokter secara individu.
Ø Penentuan Margin Segmen diperoleh dengan mengurangkan biaya tetap dapat ditelusuri
untuk suatu segmen dari margin kontribusi segmen. Ini menunjukkan margin yang tersedia
setelah suatu segmen menutup seluruh biayanya. Margin segmen merupakan ukuran terbaik
profitabilitas jangka panjang suatu segmen
Ø Hambatan pembebanan biaya yang tidak tetap
Agar laporan segmen memenuhi tujuan yang dimaksudkan, biaya harus secara tepat
dibebankan kesegmen. Jika tujuannya adalah menetukan laba yang dihasilkan oleh divisi
tertentu, maka seluruh biaya yang dapat dibebankan pada divisi itu hanya biaya-biaya itu.
Alasan melakukan desentralisasi adalah:
1. Mengumpulkan dan Menggunakan Informasi Local. Dalam menjalankan usaha mungkin saja
manajen pusat tidak mengetahui kondisi local sehingga dibutuhkan informasi local dalam
mengendalikan usaha. Kadangkala informasi yang diteima sangat berlebihan sehingga
dibutuhkan orang yang ahli dalam bidangnya untuk mengendalikan.
2. Fokus Manajemen Pusat. Dengan mendesentralisasi keputusan-keputusan operasional,
manajemen pusat bebas untuk menangani perumusan perencanaan dan pengambilan
keputusan strategis.
3. Melatih dan Memotivasi Para Manajer. Organisasi selalu membutuhakn manajer yang terlatih
untuk menggantikan posisi manajer jenjang lebih tinggi yang keluar. Kesempatan seperti itu
juga memungkinkan manajer puncak mengevaluasi kapabilitas para manajer lokalnya.
Manajer yang menghasilkan keputusan terbaik adalah manajer yang boleh dipromosikan.
4. Meningkatkan Daya Saing. Perusahaan-perusahaan besar sekarang menemukan bahwa
mereka tidak mampu mempertahankan suatu divisi yang tidak berdaya saing. Salah satu cara
terbaik untuk lebih meningkatkan kinerja sebuah divisi atau pabrik adalah dengan
memperkenalkan lebih jauh kepada kekuatan-kekuatan pasar.
Desentralisasi biasanya diwujudkan melalui pembentukan unit-unit atau divisi. Pengorganisasian
divisi-divisi sebagai pusat pertanggungjawaban menciptakan kesempatan pengendalian divisi
melalui penggunaan akuntansi pertanggungjawaban.
Cara pembagian unit-unit atau divisi tersebut adalah :
1. Pembagian berdasarkan barang dan jasa yang diproduksi. Contoh, divisi Pepsi, Coke
dan lain-lain.
2. Pembagian menurut garis geografis. Misalnya, UAL, Inc. (induk perusahaan United
Airline) memiliki sejumlah divisi regional Asia/Pasifik, Eropa, Amerika Latin, Amerika
Utara, dan Karibia.
3. Pembagian berdasarkan jenis pertanggungjawaban yang diberikan kepada manajer
divisi. Pusat pertanggungjawaban terdiri dari pusat investasi, pusat laba, pusat
pendapatan dan pusat biaya.
Ukuran kinerja yang paling lazim digunakan bagi suatu pusat investasi adalah pengembalian
investasi (return on investasi-ROI) dengan menggunakan rumus:
ROI = Laba operasi / Aktiva operasi rata-rata
ATAU
ROI = Margin x perputaran = (Laba operasi/Penjualan) x (Penjualan /Aktiva operasi rata-rata).
Keterangan :
- Laba Operasi ( operating income ) adalah laba yang dihasilkan sebelum bunga dan pajak
- Aktiva operasi (operating assets) adalah seluruh aktiva yang digunakan untuk menghasilkan
laba operasi.
- Margin adalah rasio dari operasi terhadap penjualan.
- Perputaran (turnover) adalah suatu ukuran lain yang dihitung dengan membagi pendapatan
penjualan dengan aktiva operasi rata-rata.
Laba residu (economic value added-EVA) adalah laba operasional setelah pajak dikurangi
dengan total biaya modal tahunan. Jika EVA positif berarti perusahaan manambah kekayaan,
jika negative berarti perusahaan menyia-nyiakan modal. EVA juga menghasilkan tingkat
pengembalian seperti ROI karena menghubungkan penghasilan bersih (pengembalian) dengan
modal yang dipakai. Intinya EVA penekanannya pada pendapatan bersih operasi dengan biaya
actual dari modal.
EVA = Laba operasional setelah pajak – (Biaya tertimbang rata-rata atas modal x Total modal
terpakai)
EVA digunakan untuk menganalisa apakah suatu proyek individual itu diterima atau ditolak.
Selain itu sejumlah perusahaan telah menemukan bahwa EVA membantu mendorong jenis
perilaku yang benar dari berbagai divisi dengan menunjukan bahwa penekanan semata-mata
pada pendapatan operasional tidaklah mencukupi. Alasan yang menggarisbawahi adalah EVA
mengandalkan biaya modal yang sebenarnya.
Yang dimaksudkan dengan harga transfer (transfer price) adalah nilai atau harga internal antar
divisi dalam suatu perusahaan. Divisi yang menerima dianggap sebagai pembeli dan divisi yang
mengirim dianggap sebagai penjual.
Dampak dari harga transfer terhadap divisi antara lain :
1. Dampak Terhadap Ukuran Kinerja Divisi.
Harga yang dikenakan untuk barang yang ditransfer mempengaruhi biaya divisi pembeli dan
pendapatan divisi penjual. Artinya, laba kedua divisi tersebut sebagaiman juga evaluasi dan
kompensasi para manajer mereka, dipengaruhi oleh harga transfer.
2. Dampak terhadap Keuntungan Perusahaan.
Meskipun harga transfer actual tidak mempengaruhi perusahaan sebagai kesatuan, penetapan
harga transfer ternyata mampu mempengaruhi tingkat laba yang dihasilkan oleh perusahaan
dengan dua cara yaitu jika ia mempengaruhi perilaku divisi dan ia mempengaruhi pajak
pengahsilan. Divisi-divisi, yang bertindak secara independent, mungkin menetapkan harga
transfer yang memaksimalkan laba devisi tetapi menimbulkan pengaruh sebaliknya bagi laba
perusahaan secara keseluruhan.
3. Dampak terhadap Otonomi.
Karena keputusan penetapan harga transfer dapat mempenearuhi profitabilitas perusahaan
secara keseluruhan, manajemen puncak sering tergoda untuk mencapuri dan mendikte harga
transfer yang mereka inginkan.
Sistem penetapan harga transfer harus mampu memenuhi tiga unsur : (1) evaluasi
kinerja yang akurat yaitu berati bahwa tidak satupun manajer divisi akan memperoleh manfaat
atas beban manajer divisi lain. (2) Kesesuaian tujuan berarti bahwa manajer divisi memilih
tindakan-tindakan yang memaksimalkan keuntungan perusahaan secara keseluruhan. (3)
Otonomi divisi berarti bahwa manajemen pusat tidak boleh mencapuri kemandirian manajer
divisi dalam membuat keputusan. Masalah penetapan harga transfer adalah berkaitan dengan
upaya menciptakan system yang secara simultan memenuhi ketiga sasaran di atas.
Pedoman penetapan harga transfer:
1. Pendekatan Biaya Kesempatan.
Pendekatan ini dengan cara mengidentifikasikan harga terendah yang mau diterima oleh
penjual dan harga tertinggi yang mau dibayar oleh pembeli. Harga tersebut ditetapkan bagi
masing-masing divisi sebagai berikut:
- Harga transfer minimum (minimum tfransfer price) adalah harga transfer yang akan membuat
keadaan divisi penjual tidak lebih buruk apabila barang dijual kepada divisi internal daripada
dijual kepada pihak luar. Hal ini disebut batas bawah (floor) dari jangkauan penawaran
- Harga transfer maksimum (maximum transfer price) adalah harga transfer yang akan membuat
keadaan divisi pembeli tidak lebih buruk apabila input dibeli dari divisi internal daripada dibeli
dari pihak luar. Hal ini disebut batas atas (ceiling) dari jangkauan penawaran
2. Pendekatan Harga Pasar.
Apabila terdapat pasar luar dengan persaingan sempurna untuk produk yang ditransfer, maka
harga transfer yang sesuai adalah harga pasar.
3. Pendekatan Harga Transfer yang Dinegosiasikan.
Kelemahan harga transfer yang dinegosiasikan : (1) Manajer divisi yang menguasai informasi
khusus mungkin mengambil keuntungan dari manajer dicisi lainnya. (2) Ukuran-ukuran kinerja
mungkin terganggu oleh ketrampilan negosiasi dari para manajer. (3) Negosiasi dapat
menghabiskan waktu dan sumber daya yang besar. Keunggulan harga transfer yang
dinegosiasikan adalah harga transfer yang dinegosiasikan menawarkan harapan untuk
melengkapi ketiga criteria kesesuaian tujuan, otonomi dan akurasi evaluasi kinerja.
4. Pendekatan Harga Transfer berdasarkan Biaya.
Tiga bentuk penetapan harga berdasarkan biaya :
1. Biaya penuh; biaya penuh meliputi biaya bahan baku, biaya tenaga kerja langsung dan
biaya overhead variable dan sebagai biaya overhead tetap.
2. Biaya penuh ditambah mark-up.
3. Biaya variable ditambah biaya tetap.