PSAK 23 dan 72 Pendapatan 24112017
AKUNTANSI
PENDAPATAN
PSAK 23 & 72
Agenda
Pendapatan PSAK 22
Konstruksi PSAK 34
Pendapatan dari Kontrak
Pelanggan PSAK 72
2
PSAK TERKAIT
PSAK 23
Ruang Lingkup
Standar diterapkan untuk:
Penjualan barang
Penjualan jasa
Penggunaan aset entitas oleh pihak
yang menghasilkan bunga, royalti dan
dividen
Tidak mengatur pendapatan dari:
• Sewa (PSAK 30)
• Dividen dari investasi dengan metode ekuitas (PSAK 15)
• Kontrak asuransi (PSAK 28 dan 36)
• Perubahan nilai wajar instrumen keuangan (PSAK 50 &
55)
• Perubahan nilai nilai aset lancar lain
• Pengukuran awal dan perubahan nilai aset bilologi dan
produk agrikultur (IAS 41)
• Ekstraksi hasil tambang (PSAK 29 dan 33)
• Kontrak konstruksi (IAS 11)
Definisi
Pendapatan
arus masuk bruto dari manfaat ekonomi yang
timbul dari aktivitas normal entitas selama
suatu periode jika arus masuk tersebut
mengakibatkan kenaikan ekuitas yang
tidak berasal dari kontribusi pemilik.
Hanya arus kas bruto dari manfaat ekonomi
Pendapatan meliputiyang diterima dan dapat diterima oleh entitas
itu sendiri
nilai wajar sebagai harga yang akan diterima
untuk menjual suatu aset atau harga yang akan
Nilai wajar
dibayar untuk mengalihkan suatu liabilitas
dalam transaksi teratur antara pelaku pasar
pada tanggal pengukuran.
5
Penjelasan Definisi
Jumlah yang ditagih untuk
kepentingan pihak ketiga
seperti pajak :
• Bukan manfaat ekonomi
yang mengalir ke entitas
• Tidak mengakibatkan
kenaikan ekuitas
Dikeluarkan dari
pendapatan
Hubungan
Hubungan
keagenan :
keagenan
:
•
jumlah yang ditagih
• jumlah yang ditagih
untuk kepentingan
untuk kepentingan
prinsipal
prinsipal
• Tidak mengakibatkan
• Tidak mengakibatkan
kenaikan equity
kenaikan equity
• Bukan merupakan
• Bukan merupakan
pendapatan dan yang
pendapatan dan yang
diakui pendapatan hanya
diakui pendapatan hanya
komisi yang diterima
komisi yang diterima
6
Pengukuran
• Pendapatan diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima
atau dapat diterima
• Diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima atau dapat
diterima dan dikurangi diskon atau rabat.
• Jika pendapatan ditangguhkan, nilai wajar ditentukan dengan
mendiskontokan arus kas yang akan diterima dengan tingkat
bunga tersirat (imputed).
• Perbedaan antara nilai wajar dengan nilai nominal dari
barang/ jasa yang diberikan merupakan pendapatan bunga
• Pertukaran barang serupa tidak dianggap transaksi yang
menghasilkan pendapatan.
• Pertukaran tidak serupa dianggap transaksi yang
menghasilkan pendapatan.
7
Identifikasi
Kriteria pengakuan dalam Pernyataan ini diterapkan secara
terpisah pada setiap transaksi
Dalam kondisi tertentu kriteria diterapkan pada komponenkomponen yang dapat diidentifikasi secara terpisah dari
suatu transaksi tunggal atau suatu transaksi tidak dapat
dilepaskan dari transaksi lainnya maka dianggap sebagai
transaksi tunggal.
•
•
Penjualan dengan kontrak pemeliharaan - terpisah
Sale and leaseback – transaksi tunggal
8
Penjualan Barang
Jika memenuhi seluruh
kondisi:Entitas telah memindahkan risiko dan manfaat
1
2
3
4
5
kepemilikan barang secara signifikan kepada pembeli
Entitas tidak lagi
melanjutkan pengelolaan yang
biasanya terkait dengan kepemilikan atas barang
ataupun melakukan pengendalian efektif atas barang
yang dijual
Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal
Kemungkinan besar manfaat
dengan transaksi tersebut akan
ekonomi yang terkait
mengalir ke entitas
Biaya yang terjadi atau akan terjadi sehubungan
transaksi penjualan tersebut dapat diukur secara andal
9
Penjualan Barang
Penilaian kapan penjual
signifikan kepada pembeli:
memindahkan
risiko
dan
mafaat
Harus memeriksa kesepakatan dalam transaksi
• Pada transaksi penjualan ritel, kasus yang terjadi adalah
pemindahan risiko dan manfaat terjadi bersamaan dengan
penyerahan barang kepada pelanggan.
• Pada transaksi lainnya, terdapat perbedaan waktu antara
pemindahan risiko dan manfaat dengan penyerahan barang kepada
pelanggan.
•
•
•
•
Penjual menahan risiko kepemilikan yang signfikan bukan
penjualan dan penjual tidak boleh mengakui pendapatan
Penjual menahan risiko kepemilikan yang tidak signifikan
penjualan dan penjual boleh mengakui pendapatan
Aliran manfaat masa depan mungkin tidak terjadi
Pendapatan dan biaya yang terkait dengan transaksi yang sama
10
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Barang dikirimkan dengan
syarat:
a) Instalasi dan inspeksi
Contoh
Contoh –– Instalasi
Instalasi televisi
televisi yang
yang
hanya
hanya menyambungkan
menyambungkan
dengan
dengan listrik
listrik dan
dan antena
antena
Contoh
Contoh –– Pengangkutan
Pengangkutan gula
gula
atau
atau kacang
kacang kedelai
kedelai
Umumnya,
Umumnya, pendapatan
pendapatan diakui
diakui
ketika
ketika pembeli
pembeli menerima
menerima
barang
barang dan
dan instalasi
instalasi serta
serta
inspeksi
inspeksi telah
telah selesai
selesai
dilakukan.
dilakukan.
Namun,
Namun, pendapatan
pendapatan boleh
boleh
langsung
langsung diakui
diakui ketika
ketika pembeli
pembeli
menerima
menerima barang
barang jika:
jika:
I.I. Proses
Proses instalasi
instalasi tidak
tidak rumit,
rumit,
atau
atau
II.
II. Inspeksi
Inspeksi yang
yang dilakukan
dilakukan
hanya
hanya bertujuan
bertujuan untuk
untuk
11
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Barang dikirimkan dengan
syarat:
b) Jika pembeli memiliki hak
untuk
mengembalikan
barang
c)
Penjualan
konsinyasi
dimana penerima barang
(pembeli) menjual barang
atas
nama
pengirim
(penjual)
Jika
Jika ada
ada ketidakpastian
ketidakpastian mengenai
mengenai
kemungkinan
pengembalian
kemungkinan
pengembalian
barang
barang oleh
oleh pembeli,
pembeli, suatu
suatu
entitas
entitas mengakui
mengakui pendapatan
pendapatan
ketika:
ketika:
barang
telah
Pengiriman
Pengiriman
barang
telah
sampai
sampai kepada
kepada pelanggan
pelanggan
Barang
Barang telah
telah dikirmkan
dikirmkan dan
dan
periode
periode pengembalian
pengembalian barang
barang
telah
telah berlalu.
berlalu.
Suatu entitas
entitas mengakui
mengakui
pendapatan ketika
ketika barang
barang
terjual
terjual kepada
kepada pihak
pihak ketiga
ketiga
12
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Entitas menahan risiko kepemilikan namun tidak
signifikan
Seorang
Seorang penjualan
penjualan menahan
menahan hak
hak milik
milik sah
sah atas
atas suatu
suatu
barang
barang untuk
untuk melindungi
melindungi kolektibilitas
kolektibilitas dari
dari nilai
nilai jatuh
jatuh
tempo:
tempo:
–– Pada
Pada kasus
kasus ini,
ini, ketika
ketika suatu
suatu entitas
entitas telah
telah
mengalihkan
mengalihkan risiko
risiko dan
dan manfaat
manfaat signifikan
signifikan dari
dari
kepemilikan,
kepemilikan, transaksi
transaksi merupakan
merupakan penjualan
penjualan dan
dan
pendapatan
pendapatan diakui.
diakui.
13
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Pada penjualan "Bill and hold" (“parkir”), pengiriman
ditunda atas permintaan pembeli namun pembeli
menerima hak kepemilikan dan tagihan atas suatu barang.
Pendapatan
Pendapatan diakui
diakui ketika
ketika pembeli
pembeli menerima
menerima hak
hak milik,
milik, dimana:
dimana:
a)
a) Terdapat
Terdapat kemungkinan
kemungkinan yang
yang besar
besar bahwa
bahwa pengiriman
pengiriman akan
akan
dilakukan;
dilakukan;
b)
b) Barang
Barang tersedia,
tersedia, telah
telah diidentifikasi,
diidentifikasi, dan
dan siap
siap dikirimkan
dikirimkan
kepada
kepada pembeli
pembeli saat
saat penjualan
penjualan diakui;
diakui;
c)
c) Pembeli
Pembeli secara
secara khusus
khusus menyatakan
menyatakan perintah
perintah penundaan
penundaan
pengiriman;
pengiriman; dan
dan
d)
d) Pembayaran
Pembayaran dilakukan
dilakukan dengan
dengan syarat
syarat pembayaran
pembayaran yang
yang
biasa
biasa dilakukan.
dilakukan.
Pendapatan
Pendapatan tidak
tidak diakui
diakui ketika
ketika terdapat
terdapat intensi
intensi untuk
untuk
memperoleh
memperoleh atau
atau membuat
membuat barang
barang pada
pada saat
saat pengiriman.
pengiriman.
14
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Kemungkinan aliran masuk manfaat ekonomi pada
masa depan kecil
Pendapatan tidak diakui jika kemungkinan aliran manfaat
kecil
Suatu entitas mengakui pendapatan hanya jika ada
kemungkinan yang besar bahwa manfaat ekonomi akan
mengalir kepada entitas.
Pada beberapa kasus, kemungkinannya kecil
Hingga barang diterima atau
Contoh,
terdapat
ketdakpastian
bahwa
Hingga
tidak ada
ketidakpastian.
Contoh,
terdapat
ketdakpastian
bahwapemerintah
pemerintahakan
akan
mengizinkan
mengizinkanpenjual
penjualuntuk
untukmengirimkan
mengirimkanbarang
barangatas
atas
transaksi
transaksipenjualan
penjualandi
diluar
luarnegeri.
negeri.
–– Ketika
Ketikaperizinan
perizinantelah
telahdijamin
dijaminoleh
olehpemerintah,
pemerintah,
ketidakpastian
ketidakpastianmenjadi
menjadihilang
hilangdan
danpendapatan
pendapatan
diakui.
diakui.
15
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
“Lay away sales” dimana barang dikirimkan hanya ketika
pembeli melakukan pelunasan atas cicilan.
Pendapatan
Pendapatan dari
dari penjualan
penjualan yang
yang demikian
demikian ini
ini diakui
diakui ketika
ketika
barang
barang dikirimkan.
dikirimkan.
Namun,
Namun, jika
jika pengalaman
pengalaman menunjukkan
menunjukkan bahwa
bahwa penjualan
penjualan
tersebut
tersebut terealisasi
terealisasi maka
maka
–– Pendapatan
Pendapatan diakui
diakui ketika
ketika deposit
deposit signifikan
signifikan telah
telah
diterima.
diterima. Barang
Barang tersedia,
tersedia, telah
telah diidentifikasi,
diidentifikasi, dan
dan
siap
siap dikirimkan
dikirimkan kepada
kepada pembeli.
pembeli.
16
16
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Pemesanan ketika pembayaran atau
pembayaran parsial diterima.
Barang yang akan akan dijual saat ini di
tidak dimiliki dalam persediaan atau
barang belum dikirimkan sesuai dengan
kontrak penjualan.
Barang masih dalam proses pabrikasi, atau
belum dikirimkan kepada pelanggan
pendapatan diakui saat dikirimkan
17
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Perjanjian penjualan dan pembelian kembali (selain transaksi swap) di mana
penjual secara bersamaan setuju untuk membeli kembali barang yang sama di
kemudian hari, atau ketika penjual memiliki opsi beli (call option) untuk membeli
kembali, atau pembeli memiliki opsi jual (put option) yang mensyaratkan
pembelian kembali oleh penjual atas barang tersebut.
Untuk perjanjian penjualan dan pembelian kembali aset selain aset keuangan,
syarat-syarat perjanjian perlu dianalisis untuk memastikan apakah (secara
substansi) penjual telah mengalihkan risiko dan manfaat kepemilikan kepada
pembeli dan dengan demikian pendapatan diakui.
Ketika penjual masih memiliki risiko dan manfaat kepemilikan, meskipun hak
milik telah dipindahkan, maka transaksi tersebut merupakan perjanjian
pendanaan dan tidak menimbulkan pendapatan. Untuk perjanjian penjualan dan
pembelian kembali atas aset keuangan sesuai PSAK 55: Instrumen Keuangan:
Pengakuan dan Pengukuran
18
Penjualan Barang
Kesesuaian Pendapatan dan
Beban
Pendapatan dan beban terkait dengan
Pendapatan dan beban terkait dengan
transaksi yang sama harus diakui secara
transaksi yang sama harus diakui secara
bersamaan matching of revenues and
bersamaan matching of revenues and
expenses
expenses
Beban, termasuk
garansi dan biaya lainnya yang
Beban, termasuk garansi dan biaya lainnya yang
terjadi setelah pengiriman dapat diukur secara
terjadi setelah pengiriman dapat diukur secara
andal ketika syarat lain untuk mengakui pendapatan
andal ketika syarat lain untuk mengakui pendapatan
telah terpenuhi.
telah terpenuhi.
Pendapatan tidak boleh diakui ketika beban tidak
Pendapatan tidak boleh diakui ketika beban tidak
dapat diukur secara andal, yakni ketika barang
dapat diukur secara andal, yakni ketika barang
telah diterima untuk dijual diakui sebagai hutang.
telah diterima untuk dijual diakui sebagai hutang.
19
Penjualan Jasa
Hasil transaksi penjualan jasa dapat diestimasi secara andal
penjualan diakui dengan acuan tingkat penyelesaian
transaksi pada akhir periode pelaporan.
Dapat diestimasi dengan andal jika memenuhi kriteria
berikut:
Jumlah pendapatan dapat diukur secara andal.
Kemungkinan
besar
manfaat
ekonomi
sehubungan dengan transaksi tersebut akan
mengalir ke entitas;
Tingkat penyelesaian dari suatu transaksi pada
akhir periode pelaporan dapat diukur secara
andal; dan
Biaya yang timbul untuk transaksi dan biaya
untuk menyelesaikan transaksi tersebut dapat
diukur secara andal
20
Penjualan Jasa
Jika hasil transaksi tidak dapat diestimasi secara andal maka
pendapatan diakui hanya yang berkaitan dengan beban
yang telah diakui yang dapat dipulihkan.
Estimasi andal dapat dibuat
jika ada persetujuan:
• Hak masing-masing pihak
dapat dipaksakan
Pembayaran berkali
dan uang muka tidak
mencerminkan jasa
yang dilakukan
• Imbalan yang dipertukarkan
• Cara dan syarat penyelesaian
21
Penjualan Jasa
Metode estimasi:
a) Survei pekerjaan yang telah dilaksanakan
b) Jasa yang dilakukan hingga tanggal tertentu
sebagai prosentase dari total jasa yang dilakukan;
c) Proporsi biaya yang timbul hingga tanggal
tertentu dibagi estimasi total biaya.
• biaya yang telah terjadi terkait jasa tersebut
• biaya yang mencerminkan total biaya jasa
tersebut
22
Penjualan Jasa
Imbalan
Imbalan instalasi
instalasi
•• Diakui
Diakui sebagai
sebagai pedapatan
pedapatan dengan
dengan mengacu
mengacu tahap
tahap
penyelesaian,
penyelesaian, kecuali
kecuali imbalan
imbalan instalasi
instalasi tidak
tidak signifikan
signifikan
terhadap
terhadappenjualan
penjualanproduk,
produk,maka
makadiakui
diakuipada
padasaat
saatpenjualan
penjualan
Imbalan
Imbalan jasa
jasa termasuk
termasuk dalam
dalam harga
harga produk
produk
•• Jumlah
Jumlah tersebut
tersebut ditangguhkan
ditangguhkan dan
dan diakui
diakui sebagai
sebagai pendapatan
pendapatan
selama
selama periode
periode jasa
jasa dilakukan.
dilakukan. Jumlah
Jumlah yang
yang ditangguhkan
ditangguhkan
menutupi
menutupi ekspektasi
ekspektasi biaya
biaya jasa
jasa dalam
dalam perjanjian,
perjanjian, bersamaan
bersamaan
laba
labawajar
wajaratas
atasjasa
jasatersebut.
tersebut.
Komisi
Komisi
Komisi
Komisi iklan
iklan diakui
diakui ketika
ketika iklan
iklan terkait
terkait muncul
muncul sebelum
sebelum
dipublikasikan
dipublikasikan
Komisi
Komisi produksi
produksi diakui
diakui mengacu
mengacu pada
pada tahap
tahap penyelesaian
penyelesaian
proyek.
Komisi
keagenan
proyek.
Komisi
keagenan asuransi
asuransi
Diakui
Diakui pada
pada tanggal
tanggal efektif
efektif permulaan
permulaan atau
atau pembaharuan
pembaharuan atas
atas
polis
polis atau
atau selama
selama periode
periode polis
polis jika
jika agen
agen disyaratkan
disyaratkan untuk
untuk
menjual
menjualjasa
jasalebih
lebihlanjut
lanjutselama
selamaumur
umurpolis
polis
23
Penjualan Jasa
Contoh
Contoh
Imbalan pemberian jasa termasuk dalam harga produk
Ketika
Ketika harga
harga jual
jual produk
produk mencakup
mencakup nilai
nilai dari
dari pemberian
pemberian
jasa
jasa setelah
setelah penjualan
penjualan (misal
(misal layanan
layanan purna
purna jual
jual dan
dan
pemutakhirkan
pemutakhirkan perangkat
perangkat lunak)
lunak) dapat
dapat ditentukan
ditentukan
–– Nilai
Nilai tersebut
tersebut ditangguhkan
ditangguhkan dan
dan diakui
diakui sebagai
sebagai
pendapatan
pendapatan selama
selama periode
periode pemberian
pemberian jasa.
jasa.
Nilai
Nilai yang
yang ditangguhkan
ditangguhkan merupakan
merupakan
–– Mana
Mana yang
yang dapat
dapat menutup
menutup biaya
biaya yang
yang diperkirakan
diperkirakan
akan
akan terjadi
terjadi sesuai
sesuai kontrak
kontrak pemberian
pemberian jasa.
jasa.
–– Bersama
Bersama dengan
dengan laba
laba pada
pada pemberian
pemberian jasa.
jasa.
24
Penjualan Jasa
Hasil pemberian jasa tidak dapat diperkirakan secara
andal
Pendapatan diakui atas beban yang
diakui dapat yang dapat dipulihkan
Pada tahap awal transaksi, terdapat kemungkinan hasil
dari transaksi tidak dapat diperkirakan secara andal.
Namun mungkin saja entitas akan menutup biaya
transaksi yang terjadi.
Sehingga pendapatan diakui hanya jika biaya
yang terjadi dapat dipulihkan.
Tidak ada laba yang diakui karena hasil transaksi
tidak dapat diperkirakan secara andal.
25
Bunga, Royalti dan Dividen
Acuan
Umum
• Jika manfaat ekonomi akan mengalir
pada entitas; dan
• Dapat diukur dengan andal
Bunga
Suku
efektif
Royalti
dasar akrual sesuai dengan substansi
perjanjian
Dividen
jika hak pemegang saham untuk
menerima pembayaran ditetapkan
bunga
26
Bunga, Royalti dan Dividen
Dividen
Royalti
Hanya porsi setelah akuisisi yang diakui
sebagai pendapatan
Diakui berdasarkan kesepakatan, namun
jika ada basis sistematis dan rasional lain
yang dianggap lebih tepat, maka royelti
diakui berdasarkan basis lain tersebut.
Bunga, Royalti dan Dividen
Upah lisensi dan royalti
Contoh
Contoh
Suatu
Suatu pemberian
pemberian hak
hak untuk
untuk kontrak
kontrak dengan
dengan tarif
tarif tetap
tetap atau
atau
garansi
garansi yang
yang tidak
tidak dapat
dapat diuangkan
diuangkan kembali
kembali yang
yang
memungkinkan
memungkinkan pembeli
pembeli lisensi
lisensi untuk
untuk menggunakan
menggunakan hak
hak tersebut
tersebut
dengan
dengan bebas
bebas dan
dan pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki sisa
sisa kewajiban
kewajiban
yang
yang masih
masih harus
harus dilakukan
dilakukan merupakan
merupakan penjualan.
penjualan.
Contoh:
Contoh:
•• Kesepakatan
Kesepakatan lisensi
lisensi untuk
untuk penggunaan
penggunaan piranti
piranti lunak
lunak dimana
dimana
pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki kewajiban
kewajiban setelah
setelah pengiriman.
pengiriman.
•• Penghibahan
Penghibahan hak
hak untuk
untuk mengadakan
mengadakan pertunjukan
pertunjukan fim
fim dimana
dimana
pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki kendali
kendali atas
atas distributor
distributor dan
dan
mengharapkan
mengharapkan untuk
untuk menerima
menerima pendapatan
pendapatan lebih
lebih lanjut
lanjut dari
dari
box
box office.
office.
Pada
Pada kasus-kasus
kasus-kasus di
di atas,
atas, pendapatan
pendapatan diakui
diakui saat
saat penjualan.
penjualan.
Bunga, Royalti dan Dividen
Contoh
Contoh
Upah lisensi dan royalti
Pada
Pada beberapa
beberapa kasus,
kasus, apakah
apakah upah
upah lisensi
lisensi akan
akan diterima
diterima
atau
atau tidak:
tidak:
••
••
sifatnya
sifatnya kontinjen
kontinjen
pendapatan
pendapatan diakui
diakui ketika
ketika terdapat
terdapat kemungkinan
kemungkinan
upah
upah atau
atau royalti
royalti akan
akan diterima,
diterima, yang
yang umum
umum
kejadian
kejadian acuan
acuan telah
telah terjadi.
terjadi.
bahwa
bahwa
ketika
ketika
Bunga, Royalti dan Dividen
Tidak ada kemungkinan aliran masuk dari manfaat
ekonomi
Jika terdapat ketidakpastian tentang
kolektibilitas nilai yang tercakup dalam
Nilai yang tidak tertagih, atau nilai
yang dipulihkan menjadi tidak
memungkinkan, diakui sebagai beban.
bukan sebagai penyesuaian atas
jumlah pendapatan awalnya diakui
Tidak
Tidakmeng-offset
meng-offset
Pengungkapan
Kebijakan akuntansi yang digunakan untuk pengakuan
Kebijakan akuntansi yang digunakan untuk pengakuan
pendapatan
termasuk
metode
yang
digunakan
pendapatan
termasuk
metode
yang
digunakan
menentukan penyelesaian transaksi penjualan jasa
menentukan
penyelesaian
transaksi penjualan
jasa
Jumlah
setiap
kategori
signifikan
dari
Jumlah
setiap
kategori
signifikan
dari
pendapatan yang diakui selama periode tersebut
pendapatan yang diakui selama periode tersebut
termasuk pendapatan yang berasl dari Penjualan
termasuk pendapatan yang berasl dari Penjualan
barang, penjualan jasa dan bunga, royalti dan
barang, penjualan jasa dan bunga, royalti dan
dividen
dividen
Jumlah
pendapatan
yang
berasal
dari
Jumlah
pendapatan
yang
berasal
dari
pertukaran barang atau jasa yang tercakup
pertukaran barang atau jasa yang tercakup
dalam setiap kategori signifikan dari pendapatan
dalam setiap kategori signifikan dari pendapatan
Lampiran
'Bill and hold' sales – penjualan ketika pengiriman
ditunda sesuai permintaan pembeli tetapi pembeli
mendapatkan hak milik dan menerima tagihan.
kemungkinan besar pengiriman akan dilakukan
Barang sudah ditangan, teridentifikasi dan siap untuk
dikirimkan ke pembeli pada saat penjualan diakui;
Pembeli
secara
khusus
menyatakan
instruksi
pengiriman ditangguhkan
Berlaku syarat yang pembayaran yang lazim
Pendapatan tidak diakui ketika terdapat keinginan untuk
memperoleh kembali atau memproduksi barang di waktu
pengiriman.
Praktik
Barang dikirim tunduk pada suatu kondisi, pengakuan pada saat
kondisi terpenuhi
Instalasi dan inspeksi
• diakui setelah selesai kecuali jika instalasi sederhana
dan inspeksi hanya dilakukan untuk penentuan akhir
atas harga kontrak
Penjualan konsinyasi
• diakui ketika barang dijual oleh penerima pihak ketiga
Persetujuan saat pembeli telah menegosiasikan
hak terbatas atas pengembalian – diakui jika jangka
waktu pengembalian berlalu
Pembayaran secara kas pada pengiriman
penjualan
• diakui jika pengiriman dilakukan 33
dan kas diterima
penjual atau agen
Praktik
Penjualan Layaway – penjualan yang mana
barang akan dikirimkan jika pembeli telah
melakukan pembayaran terakhir dalam suatu
rangkaian cicilan
Pendapatan diakui pada saat barang dikirimkan.
Kecuali jika pengalaman menunjukkan semua
penjualan terealisasi maka pendapatan dapat diakui
ketika setoran yang signifikan diterima atas barang
yang ada di tangan, diidentifikasi dan siap dikirimkan
kepada pembeli
Praktik
Penjualan jual dan beli kembali (Sale and repurchase agreements)
• penjual secara bersamaan setuju untuk membeli
kembali barang yang sama di kemudian hari; atau
• penjual memiliki opsi beli untuk membeli kembali;
atau
• pembeli memiliki opsi jual yang mensyaratkan
pembelian kembali oleh penjual atas barang tersebut
Perlu dianalisis apakah secara substansi penjual telah
mengalihkan manfaat dan risiko kepemilikan
Jika penjual mempertahankan manfaat dan risiko –
perjanjian pendanaan sehingga tidak menimbulkan
35
pendapatan
Praktik
Penjualan
Penjualan
cicilan
cicilan
Penjualan
Penjualan
kepada
kepada
perantara
perantara
Langganan
Langganan
publikasi
publikasi
pendapatan yang diatribusikan pada harga
jual diakui pada tanggal penjualan. Harga jual
= nilai kini dari cicilan. Bunga diakui sebagai
pendapatan dengan menggunakan metode
bunga efektif
diakui jika manfaat dan risikonya telah
beralih. Jika pembeli bertindak sebagai agen
diberlakukan sebagai konsinyasi
pendapatan diakui atas dasar garis lurus
selama periode. Jika beda dari waktu ke
waktu diakui atas dasar penjualan yang
dikirimkan
36
Contoh
a. Perusahaan tambang memiliki perjanjian untuk menjual
barang dengan pengiriman ditangguhkan kepada sebuah
perusahaan pembangkit listrik. Dalam perjanjian tersebut
perusahaan menagih sebesar 10 milyar untuk pengiriman
60.000 ton batubara. Pengiriman dilakukan atas permintaan
perusahaan pembangkit. Sampai akhir periode pelaporan
jumlah yang telah dikirimkan sebanyak 4.000 ton.
b. Perusahaan majalah menerima langganan pada tanggal 1
Juli sebanyak 600ribu. Tanggal pelaporan 31 Desember.
c. Agen travel melalui internet menerima 20 juta dari
pelanggan untuk memesan kamar di suatu hotel secara
online. Komisi yang diperoleh sebesar 3 juta, sisanya
diberikan kepada hotel.
Ilustrasi 1
Perusahaan menjual barang seharga Rp 2.500.000 pada tanggal 5
Julli 2015.
Pengiriman dilakukan sesegera mungkin, namun perusahaan
memberikan pelanggan kredit bebas bunga selama 12 bulan.
Nilai wajar dari piutang Rp 2.294.000 Dengan kata lain, jika
perusahaan berusaha untuk menjual utang ini ke perusahaan anjak
utang itu akan mengharapkan untuk menerima Rp 2.294.000 bukan
Rp 2.500.
Saldo senilai Rp 206.000 merupakan pendapatan bunga.
Perusahaan membagi Rp 2.500.000 antara pendapatan dan bunga.
Pendapatan diakui senilai Rp 2.294.000 harus diakui pada tanggal 5
Juli 2015, dengan saldo Rp 206.000 diakui sebagai pendapatan
bunga selama periode kredit 12 bulan.
Ilustrasi 2
Sebuah mobil dijual dengan harga Rp
200.000.000 pada 1 Maret 2007 yang termasuk
garansi produsen 2 tahun.
Sebagai alat promosi, produsen menawarkan
penundaan pembayaran yakni “beli sekarang,
dibayar selama 12 bulan”. Produsen tutup buku
pada 31 Desember.
Ilustrasi 2… Lanjutan
Langkah-langkah
berikut
memperhitungkan penjualan:
ini
digunakan
untuk
Membagi pembayaran Rp 200.000.000 antara harga penjualan
tunai dan bunga efektif;
Mengakui harga tunai penjualan sebagai pendapatan pada
tanggal 1 Maret;
Mengakui pendapatan bunga untuk kredit 10 bulan diberikan
dalam periode akuntansi dimana transaksi tersebut diakui;
Mengakui bunga sisa 2 bulan pada periode berikutnya;
Produksi dan penjualan biaya akan diakui pada periode yang
sama dengan diakuinya penjualan kendaraan bermotor
tersebut;
Provisi garansi akan dibentuk pada periode dimana penjualan
mobil diakui pada nilai biaya yang diperkirakan muncul
berdasarkan provisi garansi (sesuai dengan PSAK 57).
Biaya terkait dengan garansi dibebankan pada provisi garansi
selama provisi menutupi biaya. Jika terdapat kelebihan biaya,
maka akan diakui pada laba atau rugi. Jika terdapat saldo
40 diakui pada laba
provisi yang tersisa diakhir tahun kedua akan
Ilustrasi 3
• Suatu entitas menyetujui kontrak senilai $210,000 yang
tetap atas pemberian jasa. pada akhir tahun 2007, pada
akuntansi pertama, kontrak tersebut ditaksir sepertiga
dengan biaya $45,000.
bernilai
periode
selesai
• Jika biaya hingga proyek tersebut selesai diperkirakan dengan andal
sebesar
$90,000,
kontrak
tersebut
secara
keseluruhan
menguntungkan, karena pendaptan $210,000 melebihi total biaya
yang dikeluarkan ($90,000 ditambah $45,000). Pendapatan yang
diakui pada periode akuntansi pertama sebesar $70,000 atau
sepertiga dari total pendapatan. Biaya yang diakui pada tahap ini
adalah sepertiga dari total perkiraan biaya, yakni $45,000, hal ini
Jika
biaya
hingga
kontrak
tersebut
sesuai
dengan
pendapatan
yang
diakui. tidak dapat diperkirakan
secara andal, maka hasil dari kontrak secara keseluruhan
tidak dapat diperkirakan secara andal, dan pendapatan diakui
jika biaya yang terjadi pasti dapat ditutupi oleh klien.
Ilustrasi 4
• Suatu entitas menjual kaset rekaman dari artis baru melalui
beberapa toko ritel. Pemilik toko dapat mengembalikan
kaset yang tidak terjual selama tiga bulan mulai dari
tanggal pembelian. Hal ini dikarenakan pasar dari artis baru
tersebut belum pernah memasuki industri rekaman
sehingga belum tahu apakah penjualan kasetnya dapat
sukses.
• Terdapat
ketidakpastian
dalam
waktu
penerimaan
pendapatan dari toko ritel. Ketidakpastian ini hilang ketika
toko berhasil menjual kaset atau periode tiga bulan telah
terlampaui. Risiko dan penghargaan atas kepemilikan tidak
Pendapatan
harus toko
diakui
akhir masa
diberikan kecuali
ritel pada
telah menjual
kasetpengembalian
kaset, yakni tiga bulan, atau toko ritel telah menjual kaset
lebih cepat (hal ini dapat didasarkan pada pengembalian per
bulan yang diminta oleh toko ritel tersebut).
Ilustrasi 5
•
•
Pada akhir periode akuntansi, suatu entitas menjual
sistem baru kepada klien dengan harga Rp800.000. Harga
tersebut termasuk layanan purna jual selama dua tahun
ke depan. Layanan tersebut diperkirakan senilai Rp48.000
per tahun, dan entitas memperoleh laba kotor sebesar
20% pada kontrak layanan.
Pendapatan layanan purna jual harus ditunda dan diakui
selama dua tahun mendatang serta harus mencakup laba
yang sering dihitung dengan mengacu pada kontrak yang
serupa. Pendapatan yang ditangguhkan atas kontrak
purna jual sebesar Rp60.000 (biaya dan 20% laba kotor
atas harga jual) per tahun.
Pendapatan yang akan diakui pada pemberian kontrak sistem
senilai Rp 680.000 (Rp800.000 – ( 2xRp60.000)).
Ilustrasi 6
• Suatu swalayan memberikan poin keuntungan kepada
pelanggan yang melakukan pembelanjaan dengan artu
kredit swalayan. Setiap pembelian senilai Rp250 juta akan
mendapatkan satu poin tanpa batas waktu pembelian.
Swalayan memperkirakan nilai wajar dari setiap poin
yakni Rp 5. Dalam satu periode terdapat penjualan Rp
2.500 juta yang berhak mendapatkan poin.
• Poin yang diberikan pada periode ini sebanyak 1 juta poin
(Rp2.500 juta/250) x 5 juta dengan nilai wajar Rp 50 juta.
Swalayan tersebut menunda pendapatan senilai Rp50 juta
dan langsung mengakui sisanya, yakni Rp2.450 juta.
Pendapatan yang tertunda akan diakui jika poin yang
diberikan telah ditukarkan oleh pelanggan.
AKUNTANSI
PENDAPATAN DARI
KONTRAK PELANGGAN
PSAK 72
PSAK 72
• PSAK 72 merupakan adopsi IFRS 15 Revenue from
contracts with customers effective 2018, kecuali:
– Item terkait IFRS 16 Leases (karena belum diadopsi) hak
penggunaan aset
– Tanggal efektif dan penarikan standar yang telah ada
• Standar ini bersifat principles based
• Standar komprehensif karena mengatur semua jenis
Pendapatan yang terkait dengan kontrak pelanggan
sehingga menghilangkan pengaturan dalam standar yang
lain.
PSAK yang Digantikan
PSAK 23: Pendapatan
PSAK 34: Kontrak Konstruksi,
ISAK 10: Program Loyalitas Pelanggan,
ISAK 21: Perjanjian Konstruksi Real Estat,
ISAK 27: Pengalihan Aset dari Pelanggan, dan
PSAK 44: Akuntansi Aktivitas Pengembangan Real Estate.
PSAK 72
Standar
Lampiran A - Daftar Istilah
Lampiran B – Pedoman Penerapan
Lampiran C – Tanggal Efektif dan Ketentuan Transasi
Contoh Ilustratif
Lampiran D – Penyesuaian terhadap Pernyataan Lain
PSAK 72
Pendahuluan
• tujuan dan ruang lingkup
Pengakuan
• Identifikasi kontrak, kombinasi kontrak, modifikasi kontrak,
identifikasi dan penyelesaian kewajiban
Pengukuran
• Menentukan, mengalokasikan harga transaksi, perubahan
Biaya Kontrak
• Biaya incremental, pemenuhan kontrak, amortisasi dan
penurunan nilai
Penyajian
Pengungkapan
Tahapan dalam Pengakuan
Mengidentifikasi kontrak dengan pelanggan ;
Mengindentifikasi kewajiban pelaksanaan;
Menentukan harga transaksi;
Mengalokasikan harga transaksi terhadap
kewajiban pelaksanaan;
Mengakui pendapatan ketika (pada saat) entitas
telah menyelesaikan kewajiban pelaksanaan.
Tujuan
• Menetapkan prinsip tentang sifat, jumlah, waktu, dan
ketidakpastian pendapatan dan arus kas yang timbul dari
kontrak dengan pelanggan.
• Pencapaian tujuan
– Mengakui pendapatan untuk menggambarkan pengalihan barang
atau jasa yang dijanjikan kepada pelanggan
– Mempertimbangkan syarat kontrak serta seluruh fakta dan keadaan
yang relevan
– Untuk kontrak individual dan portfolio kontrak
Ruang Lingkup
• Untuk seluruh kontrak dengan pelanggan, kecuali:
a) kontrak sewa - PSAK 30 Sewa;
b) kontrak asuransi - PSAK 62 Kontrak Asuransi;
c) instrumen keuangan - ED PSAK 71: Instrumen Keuangan, PSAK
65: Laporan Keuangan Konsolidasian, PSAK 66: Pengaturan
Bersama, PSAK 4: Laporan Keuangan Tersendiri dan PSAK 15
Investasi pada Entitas Asosiasi dan Ventura Bersama; dan
d) Pertukaran nonmoneter antara entitas dalam lini bisnis yang
sama untuk memfasilitasi penjualan kepada pelanggan atau
pelanggan potensial kontrak antara dua perusahaan minyak
untuk menukarkan minyak untuk memenuhi permintaan dari
pelanggan dalam lokasi yang berbeda secara tepat waktu.
Pengakuan
Indentifikasi kontrak
Kombinasi kontrak
Modifikasi kontrak
Identifikasi kewajiban pelaksanaan
Penyelesaian kewajiban pelaksanaan
Mengidentifikan Kontrak
Entitas mencatat kontrak dgn pelanggan hanya jika seluruh kriteria berikut
terpenuhi:
a) para pihak dalam kontrak telah menyetujui kontrak (secara tertulis, lisan
atau sesuai dengan praktik bisnis pada umumnya) dan berkomitmen untuk
melaksanakan kewajiban mereka masing-masing;
b) entitas dapat mengidentifikasi hak setiap pihak mengenai barang atau jasa
yang akan dialihkan;
c) entitas dapat mengidentifikasi jangka waktu pembayaran barang atau jasa
yang akan dialihkan;
d) kontrak memiliki substansi komersial (yaitu risiko, waktu, atau jumlah arus
kas masa depan entitas diperkirakan berubah sebagai akibat dari kontrak);
dan
e) kemungkinan besar entitas akan menagih imbalan yang akan menjadi
haknya dalam pertukaran barang atau jasa yang akan dialihkan ke
pelanggan.
Entitas hanya mempertimbangkan kemampuan dan intensi pelanggan untuk
membayar jumlah imbalan ketika jatuh tempo. Jumlah imbalan yang akan menjadi
hak entitas mungkin lebih kecil dari jumlah yang tercatat dalam kontrak jika imbalan
bersifat variabel karena entitas dapat menawarkan suatu konsesi harga kepada
pelanggan (lihat paragraf 52).
Kombinasi Kontrak
• Entitas mengombinasikan dua atau lebih kontrak yang
disepakati dan mencatat kontrak tersebut sebagai kontrak
tunggal jika satu atau lebih kriteria berikut terpenuhi:
a. kontrak dinegosiasikan sebagai satu paket dengan tujuan
komersial tunggal;
b. jumlah imbalan yang dibayarkan dalam satu kontrak bergantung
pada harga atau pelaksanaan dari kontrak lain; atau
c.
barang atau jasa yang dijanjikan dalam kontrak (atau beberapa
barang atau jasa yang dijanjikan dalam setiap kontrak)
merupakan kewajiban pelaksanaan tunggal sesuai dengan
paragraf 22-30.
Modifikasi Kontrak
• Modifikasi kontrak adalah perubahan dalam ruang lingkup
atau harga kontrak (atau keduanya) yang disetujui oleh
para pihak dalam kontrak.
• Entitas mencatat sebagai kontrak terpisah jika kondisi
berikut terpenuhi:
– ruang lingkup kontrak meningkat karena penambahan barang atau
jasa yang dijanjikan bersifat dapat dibedakan (distinct) (sesuai
dengan paragraf 26-30); dan
– harga kontrak meningkat oleh sejumlah imbalan yang
mencerminkan harga jual berdiri sendiri (stand-alone selling prices)
entitas atas penambahan barang atau jasa yang dijanjikan dan
penyesuaian yang tepat terhadap harga yang mencerminkan
keadaan kontrak tertentu.
Modifikasi Kontrak
• Jika modifikasi kontrak tidak dicatat sebagai kontrak terpisah, maka entitas mencatat
barang atau jasa yang dijanjikan yang belum dialihkan pada tanggal modifikasi kontrak
dengan cara manapun di bawah ini yang dapat diterapkan:
– Entitas mencatat modifikasi kontrak seolah-olah modifikasi kontrak tersebut
merupakan penghentian kontrak yang ada dan menciptakan kontrak baru, jika sisa
barang atau jasa bersifat dapat dibedakan dari barang atau jasa yang dialihkan
pada atau sebelum tanggal modifikasi kontrak. Jumlah imbalan yang dialokasikan
pada sisa kewajiban pelaksanaan (atau pada sisa barang atau jasa yang bersifat
dapat dibedakan dalam kewajiban pelaksanaan tunggal yang diidentifikasikan
sesuai dengan paragraf 22(b)) adalah jumlah dari:
• (i) imbalan yang dijanjikan oleh pelanggan (termasuk jumlah yang telah
diterima dari pelanggan) yang tercakup dalam estimasi harga transaksi dan
yang belum diakui sebagai pendapatan; dan
• (ii) imbalan yang dijanjikan sebagai bagian dari modifikasikontrak.
Mengidentifikan Kewajiban Pelaksanaan
• Pada awal kontrak, entitas menilai barang atau jasa yang
dijanjikan dalam kontrak dengan pelanggan dan
mengidentifikasi sebagai kewajiban pelaksanaan setiap janji
untuk mengalihkan kepada pelanggan baik:
a) suatu barang atau jasa (atau sepaket barang atau jasa)
yang bersifat dapat dibedakan; atau
b) serangkaian barang atau jasa yang bersifat dapat
dibedakan yang secara substansial sama dan memiliki
pola pengalihan yang sama kepada pelanggan (lihat
paragraf 23).
58
Mengidentifikasi Kewajiban Pelaksanaan
Janji kontrak dengan pelanggan
• Kontrak umumnya secara eksplisit menyatakan barang
atau jasa yang dijanjikan untuk dialihkan kepada
pelanggan.
• Akan tetapi, kewajiban pelaksanaan tidak terbatas pada
barang atau jasa yang secara eksplisit dinyatakan dalam
kontrak.
Barang atau jasa Bersifat dapat Dibedakan
•
•
•
•
Penjualan barang yang diproduksi; yang dibeli
Pelaksanaan tugas
Penyediaan jasa; jasa pengaturan
Pembaian hak kepada barang dan jasa
Barang atau Jasa Bersifat dapat Dibedakan
• Barang atau jasa yang dijanjikan kepada pelanggan bersifat dapat
• dibedakan jika kedua kriteria berikut terpenuhi:
a. pelanggan memperoleh manfaat dari barang atau jasa baik
barang atau jasa itu sendiri atau bersama dengan sumber daya
lain yang siap tersedia kepada pelanggan (yaitu barang atau jasa
yang bersifat dapat dibedakan); dan
b. janji entitas untuk mengalihkan barang atau jasa kepada
pelanggan dapat diidentifikasi secara terpisah dari janji lain dalam
kontrak (yaitu janji untuk mengalihkan barang atau jasa yang
bersifat dapat dibedakan dalam konteks kontrak tersebut).
Jika barang atau jasa yang dijanjikan bersifat tidak dapat dibedakan,
entitas mengombinasikan barang atau jasa dengan barang atau jasa
lain yang dijanjikan sampai entitas mengidentifikasi sepaket barang
atau jasa tersebut bersifat dapat dibedakan.
Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan pada
Waktu Tertentu
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan pada
Waktu Tertentu
Pengukuran Kemajuan terhadap Penyelesaian
Kewajiban Pelaksanaan secara penuh
• Metode Pengukuran Kemajuan
• Pengukuran Kemajuan yang Rasional
Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
• Entitas mengakui pendapatan ketika (atau selama) entitas
menyelesaikan kewajiban pelaksanaan dengan
mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan (yaitu aset)
kepada pelanggan. Aset dialihkan ketika (atau selama)
pelanggan memperoleh pengendalian atas aset.
• Pada awal kontrak entitas menentukan apakah entitas
menyelesaikan kewajiban pelaksanaan sepanjang waktu
(sesuai dengan paragraf 35-37) atau menyelesaikan
kewajiban pelaksanaan pada suatu waktu tertentu (sesuai
dengan paragraf 38).
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan Sepanjang
Waktu (Performance Obligation Over Time)
• Entitas mengalihkan pengendalian barang atau jasa sepanjang waktu dan, oleh karena itu, menyelesaikan
kewajiban pelaksanaan dan mengakui pendapatan sepanjang waktu, jika satu dari kriteria berikut terpenuhi:
a. pelanggan secara simultan menerima dan mengonsumsi manfaat
yang disediakan oleh kinerja entitas saat entitas melaksanakan
kewajiban pelaksanaannya tersebut (lihat paragraf PP03-PP04);
b. kinerja entitas menciptakan atau meningkatkan aset (sebagai
contoh, pekerjaan dalam proses) yang dikendalikan pelanggan
sebagai aset yang diciptakan atau ditingkatkan (lihat paragraph
PP05); atau
c. kinerja entitas tidak menciptakan suatu aset dengan penggunaan
alternatif terhadap entitas (lihat paragraf 36) dan entitas memiliki
hak yang dapat dipaksakan untuk pembayaran kinerja yang
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan Pada Waktu
Tertentu (Performance Obligation At a Point In Time)
• Jika kewajiban pelaksanaan tidak diselesaikan sepanjang waktu sesuai
dengan paragraf 35-37, maka entitas menyelesaikan kewajiban pelaksanaan
pada waktu tertentu.
• Untuk menentukan waktu tertentu dimana pelanggan memperoleh
pengendalian atas aset yang dijanjikan dan entitas menyelesaikan kewajiban
pelaksanaan, entitas mempertimbangkan persyaratan pengendalian dalam
paragraf 31-34.
• Sebagai tambahan, entitas mempertimbangkan indikator pengalihan
pengendalian, yang mencakup, tetapi tidak terbatas pada, hal berikut:
a. Entitas memiliki hak kini atas pembayaran aset
b. Pelanggan memiliki memiliki hak kepemilikan legal atas aset
c. Entitas telah mengalihkan kepemilikan fisik atas aset
d. Pelanggan memiliki risiko dan manfaat signifikan atas kepemilikan
aset
e. Pelanggan telah menerima aset
Pengukuran
Menentukan harga transaksi
Imbalan Variabel
Liabilitas Pengemalian
Estimasi Pematasan Imbalan Variabel
Penentuan kembali Imbalan Variabel
Keberadaan Komponan Pendanaan Signifikan dalam
Kontrak
• Imbalan Non Kas
• Uang Imbalan kepada Pelanggan
•
•
•
•
•
Mengalokasikan harga transaksi terhadap
kewajiban Pelaksanaan
Perubahan dalam Harga Transaksi
Menentukan Harga Transaksi
• Ketika (atau selama) kewajiban pelaksanaan diselesaikan, entitas
mengakui pendapatan atas sejumlah harga transaksi (yang tidak
termasuk estimasi atas imbalan variabel yang dibatasi sesuai dengan
paragraf 56-58) yang dialokasikan terhadap kewajiban pelaksanaan.
Menentukan Harga Transaksi
• Entitas mempertimbangkan syarat kontrak dan praktik bisnis umum
entitas untuk menentukan harga transaksi. Harga transaksi adalah
jumlah imbalan yang diperkirakan menjadi hak entitas dalam
pertukaran untuk mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan
kepada pelanggan, tidak termasuk jumlah yang ditagih atas nama
pihak ketiga (sebagai contoh, beberapa pajak penjualan). Imbalan
yang dijanjikan dalam kontrak dengan pelanggan dapat mencakup
jumlah tetap, jumlah variabel, atau keduanya.
66
Menentukan Harga Transaksi
• Entitas mempertimbangkan syarat kontrak dan praktik bisnis umum
entitas untuk menentukan harga transaksi. Sifat, waktu, dan jumlah
imbalan yang dijanjikan oleh pelanggan mempengaruhi estimasi harga
transaksi.
• Ketika menentukan harga transaksi, entitas mempertimbangkan
dampak dari seluruh hal berikut:
a. imbalan variabel (lihat paragraf 50-55 dan 59);
b. estimasi pembatas imbalan variabel (lihat paragraf 56-58);
c. keberadaan komponen pendanaan signifikan dalam kontrak
(lihat paragraf 60-65);
d. imbalan nonkas (lihat paragraf 66-69); dan
e. utang imbalan kepada pelanggan (lihat paragraf 70-72).
67
Mengalokasikan Harga Transaksi terhadap
Kewajiban Pelaksanaan
• Tujuan mengalokasikan harga transaksi adalah entitas
mengalokasikan harga transaksi terhadap setiap kewajiban
pelaksanaan (atau barang atau jasa bersifat dapat dibedakan) dalam
jumlah yang menggambarkan jumlah imbalan yang diharapkan
menjadi hak entitas dalam pertukaran untuk mengalihkan barang atau
jasa yang dijanjikan kepada pelanggan.
• Untuk memenuhi tujuan alokasi, entitas mengalokasikan harga
transaksi terhadap setiap kewajiban pelaksanaan yang diidentifikasi
dalam kontrak dengan dasar harga jual berdiri sendiri relatif (relative
stand-alone selling price) sesuai dengan paragraf 76-80, kecuali diatur
khusus dalam paragraf 81-83 (untuk alokasi diskon) dan paragraf 8486 (untuk alokasi
Biaya Kontrak
Biaya inkremantal atas Perolehan Kontrak
Biaya Pemenuhan Kontrak
Amortisasi dan Penurunan Nilai
Penyajian
• Ketika salah satu pihak dalam kontrak telah
melaksanakan, entitas menyajikan kontrak dalam laporan
posisi keuangan sebagai aset kontrak atau liabilitas
kontrak, bergantung pada hubungan antara kinerja entitas
dan pembayaran pelanggan. Entitas menyajikan hak tanpa
syarat terhadap imbalan secara terpisah sebagai piutang.
Pengungkapan
• Tujuan persyaratan pengungkapan adalah agar entitas
mengungkapkan informasi yang cukup yang memungkinkan
pengguna laporan keuangan memahami sifat, jumlah, waktu dan
ketidakpastian pendapatan dan arus kas yang timbul dari kontrak
dengan pelanggan. Untuk mencapai tujuan tersebut, entitas
mengungkapkan informasi kualitatif dan kuantitatif tentang seluruh hal
berikut:
a. kontrak dengan pelanggan (lihat paragraf 113-122);
b. pertimbangan signifikan dan perubahan dalam pertimbangan,
yang dibuat dalam menerapkan Pernyataan ini terhadap kontrak
tersebut (lihat paragraf 123-126); dan
c. aset yang diakui dari biaya untuk memperoleh atau memenuhi
kontrak dengan pelanggan sesuai dengan paragraf 91 atau 95
(lihat paragraf 127-128).
Pengungkapan
• Kontrak dengan Pelanggan
– Pemisahan Pendapatan
– Saldo Kontrak
– Kewajiban Pelaksanaan
– Harga Transaksi yang Dialokasikan terhadap Sisa Kewajiban
Pelaksanaan
• Pertimbangan Signifikan dalam Penerapan Pernyataan
Ini
– Menentukan Waktu Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
– Menentukan harga transaksi dan jumlah yang dialokasikan untuk
kewajiban pelaksanaan
• Aset yang Diakui dari Biaya untuk Memperoleh atau
Memenuhi Kontrak dengan Pelanggan
Tanggal Efektif
• Entitas menerapkan Pernyataan ini untuk periode tahun
buku yang dimulai pada atau setelah 1 Januari 2019.
Penerapan dini diperkenankan.
• Jika entitas menerapkan Pernyataan ini lebih dini, maka
entitas mengungkapkan fakta tersebut.
Ketentuan Transisi (Paragraf C02-C08)
• Entitas menerapkan Pernyataan ini menggunakan satu
dari dua metode berikut:
a. secara retrospektif untuk setiap periode pelaporan
sajian sebelumnya sesuai dengan PSAK 25:
Kebijakan Akuntansi, Perubahan Estimasi Akuntansi,
dan Kesalahan tunduk pada panduan (expedients)
dalam paragraf C05; atau
b. secara retrospektif dengan dampak kumulatif atas
penerapan secara awal Pernyataan ini diakui pada
tanggal penerapan awal sesuai dengan paragraf C07C08.
Pedoman Penerapan
a. Pemisahaan Pendapatan
b. kewajiban pelaksanaan diselesaikan sepanjang waktu (paragraph
PP2-PP13);
c. metode untuk mengukur kemajuan terhadap penyelesaian
kewajiban pelaksanaan secara penuh (paragraf PP14-PP19);
d. penjualan dengan hak retur (paragraf PP20-PP27);
e. garansi (paragraf PP28-PP33);
f. imbalan prinsipal dibandingkan dengan agen (paragraf PP34-PP38);
g. opsi pelanggan untuk tambahan barang atau jasa (paragraph PP39PP43);
h. hak pelanggan yang tidak dilaksanakan (paragraf PP44-PP47);
75
Pedoman Penerapan
i.
j.
biaya dibayar di muka yang tidak dapat dikembalikan (dan beberapa
biaya terkait) (paragraf PP48-PP51);
lisensi (paragraf PP52-PP63B);
k.
l.
m.
n.
o.
perjanjian pembelian kembali (paragraf PP64-PP76)
pengaturan konsinyasi (paragraf PP77-PP78);
pengaturan bill-and-hold (paragraf PP79-PP82);
penerimaan pelanggan (paragraf PP83-PP86); dan
pengungkapan pemisahan pendapatan (paragraf PP87-PP89).
Contoh
MENGIDENTIFIKASI KONTRAK CI02
• Contoh 1 – Kolektabilitas Imbalan
• Contoh 2 – Imbalan Bukan Berdasarkan Harga Tertulis – Konsesi
Harga Implisit
• Contoh 3 – Konsesi Harga Implisit
• Contoh 4 – Penilaian Kembali Kriteria untuk Mengidentifikasi Kontrak
MODIFIKASI KONTRAK CI18
• Contoh 5 – Modifikasi Kontrak untuk Barang
• Contoh 6 – Perubahan Harga Transaksi Setelah Modifikasi Kontrak
• Contoh 7 – Modifikasi Kontrak Jasa
• Contoh 8 – Modifikasi yang Menghasilkan Penyesuaian Catch Up
Kumulatif Terhadap Pendapatan
• Contoh 9 – Perubahan dalam Ruang Lingkup dan Harga yang Tidak
Disetujui
Contoh
MENGIDENTIFIKASI KEWAJIBAN PELAKSANAAN CI44
• Contoh 10 – Barang dan Jasa Tidak Bersifat Dapat Dibedakan
• Contoh 11 – Menentukan Apakah Barang atau Jasa Bersifat Dapat Dibedakan
• Contoh 12 – Janji Eksplisit dan Implisit dalam Kontrak
KEWAJIBAN PELAKSANAAN YANG DISELESAIKAN SEPANJANG WAKTU
CI66
• Contoh 13 – Pelanggan Menerima dan Mengonsumsi Manfaat Secara
Simultan
• Contoh 14 – Menilai Penggunaan Alternatif dan Hak atas Pembayaran
• Contoh 15 – Aset yang Tidak Memiliki Penggunaan Alternatif Bagi Entitas
• Contoh 16 – Hak yang Dapat Dipaksakan atas Pembayaran Pelaksanaan
yang Diselesaikan Sampai Saat Ini
• Contoh 17 – Penilaian Apakah Kewajiban Pelaksanaan Diselesaikan Pada
Waktu Tertentu atau Sepanjang Waktu
Contoh
MENGUKUR KEMAJUAN TERHADAP PENYELESAIAN KEWAJIBAN
PELAKSANAAN SECARA PENUH CI91
• Contoh 18 – Mengukur Kemajuan Ketika Membuat Barang atau Jasa
Tersedia
• Contoh 19 – Bahan Baku Belum Terpakai
IMBALAN VARIABEL CI101
• Contoh 20 – Denda Menyebabkan Kenaikan Imbalan Variabel
• Contoh 21 – Mengestimasi Imbalan Variabel
MEMBATASI ESTIMASI IMBALAN VARIABEL CI109
• Contoh 22 – Hak Pengembalian
• Contoh 23 – Konsesi Harga
• Contoh 24 – Insentif Diskon Berdasarkan Volume
• Contoh 25 – Fees Manajemen yang Bergantung pada Pembatasan
Contoh
• KEBERADAAN KOMPONEN KEUANGAN SIGNIFIKAN DI DALAM
KONTRAK CI134
• Contoh 26 – Komponen Keuangan Signifikan dan Hak Pengembalian
Contoh 27 – Pembayaran Ditahan Dalam Kontrak Jangka Panjang
Contoh 28 – Menentukan Tingkat Diskonto
Contoh 29 – Pembayaran di Muka dan Penilaian Tingkat Diskonto
Contoh 30 – Pembayaran di Muka
IMBALAN NONKAS CI155
• Contoh 31 – Pemberian Hak atas Imbalan Nonkas
•
•
•
•
UTANG IMBALAN KEPADA PELANGGAN CI159
• Contoh 32 – Utang Imbalan Kepada Pelanggan
Contoh
• MENGALOKASIKAN HARGA TRANSAKSI KEPADA KEWAJIBAN
PELAKSANAAN CI163
• Contoh 33 – Metodologi Alokasi
• Contoh 34 – Mengalokasikan Diskon
• Contoh 35 – Alokasi Imbalan Variabel
BIAYA KONTRAK CI188
• Contoh 36 – Biaya Inkremental dalam Memperoleh Kontrak
• Contoh 37 – Biaya yang Menyebabkan Kenaikan Aset
PENYAJIAN CI197
• Contoh 38 – Liabilitas dan Piutang Kontrak
• Contoh 39 – Aset Kontrak Diakui untuk Pelaksanaan Entitas
• Contoh 40 – Piutang Diakui atas Pelaksanaan Entitas
Contoh
PENGUNGKAPAN CI209
• Contoh 41 – Pemisahan Pendapatan – Pengungkapan Kuantitatif
• Contoh 42 – Pengungkapan Harga Transaksi yang Dialokasikan ke Sisa
Kewajiban Pelaksanaan
GARANSI CI222
• Contoh 44 – Garansi
IMBALAN PRINSIPAL DIBANDINGKAN DENGAN IMBALAN AGEN CI230
• Contoh 45 – Mengatur Provisi Barang atau Jasa (Entitas merupakan Agen)
• Contoh 46 – Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Entitas merupakan
Prinsipal)
• Contoh 46A - Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Prinsipal)
• Contoh 47 – Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Prinsipal)
• Contoh 48 – Mengatur Provisi Barang atau Jasa (Entitas merupakan Agen)
• Contoh 48A – Entitas merupakan Prinsipal dan Agen dalam Kontrak yang
Sama
Contoh
OPSI PELANGGAN ATAS BARANG DAN JASA TAMBAHAN CI249
• Contoh 49 – Opsi yang Memberikan Pelanggan Hak Material (Voucher
Diskon)
• Contoh 50 – Opsi yang Tidak Memberikan Pelanggan Hak yang
• Bersifat Material (Tambahan Barang atau Jasa)
• Contoh 51 – Opsi yang Memberikan Pelanggan Hak Material (Opsi
Pembaharuan)
• Contoh 52 – Program Loyalitas Pelanggan
FEES DIMUKA YANG TIDAK DAPAT DIKEMBALIKAN CI271
• Contoh 53 – Fee Dimuka yang Tidak Dapat Dikembalikan
Contoh
LISENSI CI275
• Contoh 54 – Hak Menggunakan Kekayaan Intelektual
• Contoh 55 – Lisensi Kekayaan Intelektual
Contoh 56 – Mengidentifikasi Lisensi yang Bersifat Dapat dibedakan
Contoh 57 – Hak Waralaba
Contoh 58 – Akses ke Lisensi Intelektual
Contoh 59 – Hak Menggunakan Kekayaan Intelektual
Contoh 60 – Royalti Berbasis Penjualan untuk Lisensi Kekayaan
Intelektual
• Contoh 61 – Akses Kekayaan Intelektual
PERJANJIAN JUAL BELI KEMBALI CI314
• Contoh 62 – Perjanjian Jual Beli Kembali
PENGATURAN BILL-AND-HOLD CI322
• Contoh 63 – Pengaturan B
PENDAPATAN
PSAK 23 & 72
Agenda
Pendapatan PSAK 22
Konstruksi PSAK 34
Pendapatan dari Kontrak
Pelanggan PSAK 72
2
PSAK TERKAIT
PSAK 23
Ruang Lingkup
Standar diterapkan untuk:
Penjualan barang
Penjualan jasa
Penggunaan aset entitas oleh pihak
yang menghasilkan bunga, royalti dan
dividen
Tidak mengatur pendapatan dari:
• Sewa (PSAK 30)
• Dividen dari investasi dengan metode ekuitas (PSAK 15)
• Kontrak asuransi (PSAK 28 dan 36)
• Perubahan nilai wajar instrumen keuangan (PSAK 50 &
55)
• Perubahan nilai nilai aset lancar lain
• Pengukuran awal dan perubahan nilai aset bilologi dan
produk agrikultur (IAS 41)
• Ekstraksi hasil tambang (PSAK 29 dan 33)
• Kontrak konstruksi (IAS 11)
Definisi
Pendapatan
arus masuk bruto dari manfaat ekonomi yang
timbul dari aktivitas normal entitas selama
suatu periode jika arus masuk tersebut
mengakibatkan kenaikan ekuitas yang
tidak berasal dari kontribusi pemilik.
Hanya arus kas bruto dari manfaat ekonomi
Pendapatan meliputiyang diterima dan dapat diterima oleh entitas
itu sendiri
nilai wajar sebagai harga yang akan diterima
untuk menjual suatu aset atau harga yang akan
Nilai wajar
dibayar untuk mengalihkan suatu liabilitas
dalam transaksi teratur antara pelaku pasar
pada tanggal pengukuran.
5
Penjelasan Definisi
Jumlah yang ditagih untuk
kepentingan pihak ketiga
seperti pajak :
• Bukan manfaat ekonomi
yang mengalir ke entitas
• Tidak mengakibatkan
kenaikan ekuitas
Dikeluarkan dari
pendapatan
Hubungan
Hubungan
keagenan :
keagenan
:
•
jumlah yang ditagih
• jumlah yang ditagih
untuk kepentingan
untuk kepentingan
prinsipal
prinsipal
• Tidak mengakibatkan
• Tidak mengakibatkan
kenaikan equity
kenaikan equity
• Bukan merupakan
• Bukan merupakan
pendapatan dan yang
pendapatan dan yang
diakui pendapatan hanya
diakui pendapatan hanya
komisi yang diterima
komisi yang diterima
6
Pengukuran
• Pendapatan diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima
atau dapat diterima
• Diukur dengan nilai wajar imbalan yang diterima atau dapat
diterima dan dikurangi diskon atau rabat.
• Jika pendapatan ditangguhkan, nilai wajar ditentukan dengan
mendiskontokan arus kas yang akan diterima dengan tingkat
bunga tersirat (imputed).
• Perbedaan antara nilai wajar dengan nilai nominal dari
barang/ jasa yang diberikan merupakan pendapatan bunga
• Pertukaran barang serupa tidak dianggap transaksi yang
menghasilkan pendapatan.
• Pertukaran tidak serupa dianggap transaksi yang
menghasilkan pendapatan.
7
Identifikasi
Kriteria pengakuan dalam Pernyataan ini diterapkan secara
terpisah pada setiap transaksi
Dalam kondisi tertentu kriteria diterapkan pada komponenkomponen yang dapat diidentifikasi secara terpisah dari
suatu transaksi tunggal atau suatu transaksi tidak dapat
dilepaskan dari transaksi lainnya maka dianggap sebagai
transaksi tunggal.
•
•
Penjualan dengan kontrak pemeliharaan - terpisah
Sale and leaseback – transaksi tunggal
8
Penjualan Barang
Jika memenuhi seluruh
kondisi:Entitas telah memindahkan risiko dan manfaat
1
2
3
4
5
kepemilikan barang secara signifikan kepada pembeli
Entitas tidak lagi
melanjutkan pengelolaan yang
biasanya terkait dengan kepemilikan atas barang
ataupun melakukan pengendalian efektif atas barang
yang dijual
Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal
Kemungkinan besar manfaat
dengan transaksi tersebut akan
ekonomi yang terkait
mengalir ke entitas
Biaya yang terjadi atau akan terjadi sehubungan
transaksi penjualan tersebut dapat diukur secara andal
9
Penjualan Barang
Penilaian kapan penjual
signifikan kepada pembeli:
memindahkan
risiko
dan
mafaat
Harus memeriksa kesepakatan dalam transaksi
• Pada transaksi penjualan ritel, kasus yang terjadi adalah
pemindahan risiko dan manfaat terjadi bersamaan dengan
penyerahan barang kepada pelanggan.
• Pada transaksi lainnya, terdapat perbedaan waktu antara
pemindahan risiko dan manfaat dengan penyerahan barang kepada
pelanggan.
•
•
•
•
Penjual menahan risiko kepemilikan yang signfikan bukan
penjualan dan penjual tidak boleh mengakui pendapatan
Penjual menahan risiko kepemilikan yang tidak signifikan
penjualan dan penjual boleh mengakui pendapatan
Aliran manfaat masa depan mungkin tidak terjadi
Pendapatan dan biaya yang terkait dengan transaksi yang sama
10
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Barang dikirimkan dengan
syarat:
a) Instalasi dan inspeksi
Contoh
Contoh –– Instalasi
Instalasi televisi
televisi yang
yang
hanya
hanya menyambungkan
menyambungkan
dengan
dengan listrik
listrik dan
dan antena
antena
Contoh
Contoh –– Pengangkutan
Pengangkutan gula
gula
atau
atau kacang
kacang kedelai
kedelai
Umumnya,
Umumnya, pendapatan
pendapatan diakui
diakui
ketika
ketika pembeli
pembeli menerima
menerima
barang
barang dan
dan instalasi
instalasi serta
serta
inspeksi
inspeksi telah
telah selesai
selesai
dilakukan.
dilakukan.
Namun,
Namun, pendapatan
pendapatan boleh
boleh
langsung
langsung diakui
diakui ketika
ketika pembeli
pembeli
menerima
menerima barang
barang jika:
jika:
I.I. Proses
Proses instalasi
instalasi tidak
tidak rumit,
rumit,
atau
atau
II.
II. Inspeksi
Inspeksi yang
yang dilakukan
dilakukan
hanya
hanya bertujuan
bertujuan untuk
untuk
11
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Barang dikirimkan dengan
syarat:
b) Jika pembeli memiliki hak
untuk
mengembalikan
barang
c)
Penjualan
konsinyasi
dimana penerima barang
(pembeli) menjual barang
atas
nama
pengirim
(penjual)
Jika
Jika ada
ada ketidakpastian
ketidakpastian mengenai
mengenai
kemungkinan
pengembalian
kemungkinan
pengembalian
barang
barang oleh
oleh pembeli,
pembeli, suatu
suatu
entitas
entitas mengakui
mengakui pendapatan
pendapatan
ketika:
ketika:
barang
telah
Pengiriman
Pengiriman
barang
telah
sampai
sampai kepada
kepada pelanggan
pelanggan
Barang
Barang telah
telah dikirmkan
dikirmkan dan
dan
periode
periode pengembalian
pengembalian barang
barang
telah
telah berlalu.
berlalu.
Suatu entitas
entitas mengakui
mengakui
pendapatan ketika
ketika barang
barang
terjual
terjual kepada
kepada pihak
pihak ketiga
ketiga
12
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Entitas menahan risiko kepemilikan namun tidak
signifikan
Seorang
Seorang penjualan
penjualan menahan
menahan hak
hak milik
milik sah
sah atas
atas suatu
suatu
barang
barang untuk
untuk melindungi
melindungi kolektibilitas
kolektibilitas dari
dari nilai
nilai jatuh
jatuh
tempo:
tempo:
–– Pada
Pada kasus
kasus ini,
ini, ketika
ketika suatu
suatu entitas
entitas telah
telah
mengalihkan
mengalihkan risiko
risiko dan
dan manfaat
manfaat signifikan
signifikan dari
dari
kepemilikan,
kepemilikan, transaksi
transaksi merupakan
merupakan penjualan
penjualan dan
dan
pendapatan
pendapatan diakui.
diakui.
13
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Pada penjualan "Bill and hold" (“parkir”), pengiriman
ditunda atas permintaan pembeli namun pembeli
menerima hak kepemilikan dan tagihan atas suatu barang.
Pendapatan
Pendapatan diakui
diakui ketika
ketika pembeli
pembeli menerima
menerima hak
hak milik,
milik, dimana:
dimana:
a)
a) Terdapat
Terdapat kemungkinan
kemungkinan yang
yang besar
besar bahwa
bahwa pengiriman
pengiriman akan
akan
dilakukan;
dilakukan;
b)
b) Barang
Barang tersedia,
tersedia, telah
telah diidentifikasi,
diidentifikasi, dan
dan siap
siap dikirimkan
dikirimkan
kepada
kepada pembeli
pembeli saat
saat penjualan
penjualan diakui;
diakui;
c)
c) Pembeli
Pembeli secara
secara khusus
khusus menyatakan
menyatakan perintah
perintah penundaan
penundaan
pengiriman;
pengiriman; dan
dan
d)
d) Pembayaran
Pembayaran dilakukan
dilakukan dengan
dengan syarat
syarat pembayaran
pembayaran yang
yang
biasa
biasa dilakukan.
dilakukan.
Pendapatan
Pendapatan tidak
tidak diakui
diakui ketika
ketika terdapat
terdapat intensi
intensi untuk
untuk
memperoleh
memperoleh atau
atau membuat
membuat barang
barang pada
pada saat
saat pengiriman.
pengiriman.
14
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Kemungkinan aliran masuk manfaat ekonomi pada
masa depan kecil
Pendapatan tidak diakui jika kemungkinan aliran manfaat
kecil
Suatu entitas mengakui pendapatan hanya jika ada
kemungkinan yang besar bahwa manfaat ekonomi akan
mengalir kepada entitas.
Pada beberapa kasus, kemungkinannya kecil
Hingga barang diterima atau
Contoh,
terdapat
ketdakpastian
bahwa
Hingga
tidak ada
ketidakpastian.
Contoh,
terdapat
ketdakpastian
bahwapemerintah
pemerintahakan
akan
mengizinkan
mengizinkanpenjual
penjualuntuk
untukmengirimkan
mengirimkanbarang
barangatas
atas
transaksi
transaksipenjualan
penjualandi
diluar
luarnegeri.
negeri.
–– Ketika
Ketikaperizinan
perizinantelah
telahdijamin
dijaminoleh
olehpemerintah,
pemerintah,
ketidakpastian
ketidakpastianmenjadi
menjadihilang
hilangdan
danpendapatan
pendapatan
diakui.
diakui.
15
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
“Lay away sales” dimana barang dikirimkan hanya ketika
pembeli melakukan pelunasan atas cicilan.
Pendapatan
Pendapatan dari
dari penjualan
penjualan yang
yang demikian
demikian ini
ini diakui
diakui ketika
ketika
barang
barang dikirimkan.
dikirimkan.
Namun,
Namun, jika
jika pengalaman
pengalaman menunjukkan
menunjukkan bahwa
bahwa penjualan
penjualan
tersebut
tersebut terealisasi
terealisasi maka
maka
–– Pendapatan
Pendapatan diakui
diakui ketika
ketika deposit
deposit signifikan
signifikan telah
telah
diterima.
diterima. Barang
Barang tersedia,
tersedia, telah
telah diidentifikasi,
diidentifikasi, dan
dan
siap
siap dikirimkan
dikirimkan kepada
kepada pembeli.
pembeli.
16
16
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Pemesanan ketika pembayaran atau
pembayaran parsial diterima.
Barang yang akan akan dijual saat ini di
tidak dimiliki dalam persediaan atau
barang belum dikirimkan sesuai dengan
kontrak penjualan.
Barang masih dalam proses pabrikasi, atau
belum dikirimkan kepada pelanggan
pendapatan diakui saat dikirimkan
17
Penjualan Barang
Contoh
Contoh
Perjanjian penjualan dan pembelian kembali (selain transaksi swap) di mana
penjual secara bersamaan setuju untuk membeli kembali barang yang sama di
kemudian hari, atau ketika penjual memiliki opsi beli (call option) untuk membeli
kembali, atau pembeli memiliki opsi jual (put option) yang mensyaratkan
pembelian kembali oleh penjual atas barang tersebut.
Untuk perjanjian penjualan dan pembelian kembali aset selain aset keuangan,
syarat-syarat perjanjian perlu dianalisis untuk memastikan apakah (secara
substansi) penjual telah mengalihkan risiko dan manfaat kepemilikan kepada
pembeli dan dengan demikian pendapatan diakui.
Ketika penjual masih memiliki risiko dan manfaat kepemilikan, meskipun hak
milik telah dipindahkan, maka transaksi tersebut merupakan perjanjian
pendanaan dan tidak menimbulkan pendapatan. Untuk perjanjian penjualan dan
pembelian kembali atas aset keuangan sesuai PSAK 55: Instrumen Keuangan:
Pengakuan dan Pengukuran
18
Penjualan Barang
Kesesuaian Pendapatan dan
Beban
Pendapatan dan beban terkait dengan
Pendapatan dan beban terkait dengan
transaksi yang sama harus diakui secara
transaksi yang sama harus diakui secara
bersamaan matching of revenues and
bersamaan matching of revenues and
expenses
expenses
Beban, termasuk
garansi dan biaya lainnya yang
Beban, termasuk garansi dan biaya lainnya yang
terjadi setelah pengiriman dapat diukur secara
terjadi setelah pengiriman dapat diukur secara
andal ketika syarat lain untuk mengakui pendapatan
andal ketika syarat lain untuk mengakui pendapatan
telah terpenuhi.
telah terpenuhi.
Pendapatan tidak boleh diakui ketika beban tidak
Pendapatan tidak boleh diakui ketika beban tidak
dapat diukur secara andal, yakni ketika barang
dapat diukur secara andal, yakni ketika barang
telah diterima untuk dijual diakui sebagai hutang.
telah diterima untuk dijual diakui sebagai hutang.
19
Penjualan Jasa
Hasil transaksi penjualan jasa dapat diestimasi secara andal
penjualan diakui dengan acuan tingkat penyelesaian
transaksi pada akhir periode pelaporan.
Dapat diestimasi dengan andal jika memenuhi kriteria
berikut:
Jumlah pendapatan dapat diukur secara andal.
Kemungkinan
besar
manfaat
ekonomi
sehubungan dengan transaksi tersebut akan
mengalir ke entitas;
Tingkat penyelesaian dari suatu transaksi pada
akhir periode pelaporan dapat diukur secara
andal; dan
Biaya yang timbul untuk transaksi dan biaya
untuk menyelesaikan transaksi tersebut dapat
diukur secara andal
20
Penjualan Jasa
Jika hasil transaksi tidak dapat diestimasi secara andal maka
pendapatan diakui hanya yang berkaitan dengan beban
yang telah diakui yang dapat dipulihkan.
Estimasi andal dapat dibuat
jika ada persetujuan:
• Hak masing-masing pihak
dapat dipaksakan
Pembayaran berkali
dan uang muka tidak
mencerminkan jasa
yang dilakukan
• Imbalan yang dipertukarkan
• Cara dan syarat penyelesaian
21
Penjualan Jasa
Metode estimasi:
a) Survei pekerjaan yang telah dilaksanakan
b) Jasa yang dilakukan hingga tanggal tertentu
sebagai prosentase dari total jasa yang dilakukan;
c) Proporsi biaya yang timbul hingga tanggal
tertentu dibagi estimasi total biaya.
• biaya yang telah terjadi terkait jasa tersebut
• biaya yang mencerminkan total biaya jasa
tersebut
22
Penjualan Jasa
Imbalan
Imbalan instalasi
instalasi
•• Diakui
Diakui sebagai
sebagai pedapatan
pedapatan dengan
dengan mengacu
mengacu tahap
tahap
penyelesaian,
penyelesaian, kecuali
kecuali imbalan
imbalan instalasi
instalasi tidak
tidak signifikan
signifikan
terhadap
terhadappenjualan
penjualanproduk,
produk,maka
makadiakui
diakuipada
padasaat
saatpenjualan
penjualan
Imbalan
Imbalan jasa
jasa termasuk
termasuk dalam
dalam harga
harga produk
produk
•• Jumlah
Jumlah tersebut
tersebut ditangguhkan
ditangguhkan dan
dan diakui
diakui sebagai
sebagai pendapatan
pendapatan
selama
selama periode
periode jasa
jasa dilakukan.
dilakukan. Jumlah
Jumlah yang
yang ditangguhkan
ditangguhkan
menutupi
menutupi ekspektasi
ekspektasi biaya
biaya jasa
jasa dalam
dalam perjanjian,
perjanjian, bersamaan
bersamaan
laba
labawajar
wajaratas
atasjasa
jasatersebut.
tersebut.
Komisi
Komisi
Komisi
Komisi iklan
iklan diakui
diakui ketika
ketika iklan
iklan terkait
terkait muncul
muncul sebelum
sebelum
dipublikasikan
dipublikasikan
Komisi
Komisi produksi
produksi diakui
diakui mengacu
mengacu pada
pada tahap
tahap penyelesaian
penyelesaian
proyek.
Komisi
keagenan
proyek.
Komisi
keagenan asuransi
asuransi
Diakui
Diakui pada
pada tanggal
tanggal efektif
efektif permulaan
permulaan atau
atau pembaharuan
pembaharuan atas
atas
polis
polis atau
atau selama
selama periode
periode polis
polis jika
jika agen
agen disyaratkan
disyaratkan untuk
untuk
menjual
menjualjasa
jasalebih
lebihlanjut
lanjutselama
selamaumur
umurpolis
polis
23
Penjualan Jasa
Contoh
Contoh
Imbalan pemberian jasa termasuk dalam harga produk
Ketika
Ketika harga
harga jual
jual produk
produk mencakup
mencakup nilai
nilai dari
dari pemberian
pemberian
jasa
jasa setelah
setelah penjualan
penjualan (misal
(misal layanan
layanan purna
purna jual
jual dan
dan
pemutakhirkan
pemutakhirkan perangkat
perangkat lunak)
lunak) dapat
dapat ditentukan
ditentukan
–– Nilai
Nilai tersebut
tersebut ditangguhkan
ditangguhkan dan
dan diakui
diakui sebagai
sebagai
pendapatan
pendapatan selama
selama periode
periode pemberian
pemberian jasa.
jasa.
Nilai
Nilai yang
yang ditangguhkan
ditangguhkan merupakan
merupakan
–– Mana
Mana yang
yang dapat
dapat menutup
menutup biaya
biaya yang
yang diperkirakan
diperkirakan
akan
akan terjadi
terjadi sesuai
sesuai kontrak
kontrak pemberian
pemberian jasa.
jasa.
–– Bersama
Bersama dengan
dengan laba
laba pada
pada pemberian
pemberian jasa.
jasa.
24
Penjualan Jasa
Hasil pemberian jasa tidak dapat diperkirakan secara
andal
Pendapatan diakui atas beban yang
diakui dapat yang dapat dipulihkan
Pada tahap awal transaksi, terdapat kemungkinan hasil
dari transaksi tidak dapat diperkirakan secara andal.
Namun mungkin saja entitas akan menutup biaya
transaksi yang terjadi.
Sehingga pendapatan diakui hanya jika biaya
yang terjadi dapat dipulihkan.
Tidak ada laba yang diakui karena hasil transaksi
tidak dapat diperkirakan secara andal.
25
Bunga, Royalti dan Dividen
Acuan
Umum
• Jika manfaat ekonomi akan mengalir
pada entitas; dan
• Dapat diukur dengan andal
Bunga
Suku
efektif
Royalti
dasar akrual sesuai dengan substansi
perjanjian
Dividen
jika hak pemegang saham untuk
menerima pembayaran ditetapkan
bunga
26
Bunga, Royalti dan Dividen
Dividen
Royalti
Hanya porsi setelah akuisisi yang diakui
sebagai pendapatan
Diakui berdasarkan kesepakatan, namun
jika ada basis sistematis dan rasional lain
yang dianggap lebih tepat, maka royelti
diakui berdasarkan basis lain tersebut.
Bunga, Royalti dan Dividen
Upah lisensi dan royalti
Contoh
Contoh
Suatu
Suatu pemberian
pemberian hak
hak untuk
untuk kontrak
kontrak dengan
dengan tarif
tarif tetap
tetap atau
atau
garansi
garansi yang
yang tidak
tidak dapat
dapat diuangkan
diuangkan kembali
kembali yang
yang
memungkinkan
memungkinkan pembeli
pembeli lisensi
lisensi untuk
untuk menggunakan
menggunakan hak
hak tersebut
tersebut
dengan
dengan bebas
bebas dan
dan pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki sisa
sisa kewajiban
kewajiban
yang
yang masih
masih harus
harus dilakukan
dilakukan merupakan
merupakan penjualan.
penjualan.
Contoh:
Contoh:
•• Kesepakatan
Kesepakatan lisensi
lisensi untuk
untuk penggunaan
penggunaan piranti
piranti lunak
lunak dimana
dimana
pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki kewajiban
kewajiban setelah
setelah pengiriman.
pengiriman.
•• Penghibahan
Penghibahan hak
hak untuk
untuk mengadakan
mengadakan pertunjukan
pertunjukan fim
fim dimana
dimana
pemberi
pemberi lisensi
lisensi tidak
tidak memiliki
memiliki kendali
kendali atas
atas distributor
distributor dan
dan
mengharapkan
mengharapkan untuk
untuk menerima
menerima pendapatan
pendapatan lebih
lebih lanjut
lanjut dari
dari
box
box office.
office.
Pada
Pada kasus-kasus
kasus-kasus di
di atas,
atas, pendapatan
pendapatan diakui
diakui saat
saat penjualan.
penjualan.
Bunga, Royalti dan Dividen
Contoh
Contoh
Upah lisensi dan royalti
Pada
Pada beberapa
beberapa kasus,
kasus, apakah
apakah upah
upah lisensi
lisensi akan
akan diterima
diterima
atau
atau tidak:
tidak:
••
••
sifatnya
sifatnya kontinjen
kontinjen
pendapatan
pendapatan diakui
diakui ketika
ketika terdapat
terdapat kemungkinan
kemungkinan
upah
upah atau
atau royalti
royalti akan
akan diterima,
diterima, yang
yang umum
umum
kejadian
kejadian acuan
acuan telah
telah terjadi.
terjadi.
bahwa
bahwa
ketika
ketika
Bunga, Royalti dan Dividen
Tidak ada kemungkinan aliran masuk dari manfaat
ekonomi
Jika terdapat ketidakpastian tentang
kolektibilitas nilai yang tercakup dalam
Nilai yang tidak tertagih, atau nilai
yang dipulihkan menjadi tidak
memungkinkan, diakui sebagai beban.
bukan sebagai penyesuaian atas
jumlah pendapatan awalnya diakui
Tidak
Tidakmeng-offset
meng-offset
Pengungkapan
Kebijakan akuntansi yang digunakan untuk pengakuan
Kebijakan akuntansi yang digunakan untuk pengakuan
pendapatan
termasuk
metode
yang
digunakan
pendapatan
termasuk
metode
yang
digunakan
menentukan penyelesaian transaksi penjualan jasa
menentukan
penyelesaian
transaksi penjualan
jasa
Jumlah
setiap
kategori
signifikan
dari
Jumlah
setiap
kategori
signifikan
dari
pendapatan yang diakui selama periode tersebut
pendapatan yang diakui selama periode tersebut
termasuk pendapatan yang berasl dari Penjualan
termasuk pendapatan yang berasl dari Penjualan
barang, penjualan jasa dan bunga, royalti dan
barang, penjualan jasa dan bunga, royalti dan
dividen
dividen
Jumlah
pendapatan
yang
berasal
dari
Jumlah
pendapatan
yang
berasal
dari
pertukaran barang atau jasa yang tercakup
pertukaran barang atau jasa yang tercakup
dalam setiap kategori signifikan dari pendapatan
dalam setiap kategori signifikan dari pendapatan
Lampiran
'Bill and hold' sales – penjualan ketika pengiriman
ditunda sesuai permintaan pembeli tetapi pembeli
mendapatkan hak milik dan menerima tagihan.
kemungkinan besar pengiriman akan dilakukan
Barang sudah ditangan, teridentifikasi dan siap untuk
dikirimkan ke pembeli pada saat penjualan diakui;
Pembeli
secara
khusus
menyatakan
instruksi
pengiriman ditangguhkan
Berlaku syarat yang pembayaran yang lazim
Pendapatan tidak diakui ketika terdapat keinginan untuk
memperoleh kembali atau memproduksi barang di waktu
pengiriman.
Praktik
Barang dikirim tunduk pada suatu kondisi, pengakuan pada saat
kondisi terpenuhi
Instalasi dan inspeksi
• diakui setelah selesai kecuali jika instalasi sederhana
dan inspeksi hanya dilakukan untuk penentuan akhir
atas harga kontrak
Penjualan konsinyasi
• diakui ketika barang dijual oleh penerima pihak ketiga
Persetujuan saat pembeli telah menegosiasikan
hak terbatas atas pengembalian – diakui jika jangka
waktu pengembalian berlalu
Pembayaran secara kas pada pengiriman
penjualan
• diakui jika pengiriman dilakukan 33
dan kas diterima
penjual atau agen
Praktik
Penjualan Layaway – penjualan yang mana
barang akan dikirimkan jika pembeli telah
melakukan pembayaran terakhir dalam suatu
rangkaian cicilan
Pendapatan diakui pada saat barang dikirimkan.
Kecuali jika pengalaman menunjukkan semua
penjualan terealisasi maka pendapatan dapat diakui
ketika setoran yang signifikan diterima atas barang
yang ada di tangan, diidentifikasi dan siap dikirimkan
kepada pembeli
Praktik
Penjualan jual dan beli kembali (Sale and repurchase agreements)
• penjual secara bersamaan setuju untuk membeli
kembali barang yang sama di kemudian hari; atau
• penjual memiliki opsi beli untuk membeli kembali;
atau
• pembeli memiliki opsi jual yang mensyaratkan
pembelian kembali oleh penjual atas barang tersebut
Perlu dianalisis apakah secara substansi penjual telah
mengalihkan manfaat dan risiko kepemilikan
Jika penjual mempertahankan manfaat dan risiko –
perjanjian pendanaan sehingga tidak menimbulkan
35
pendapatan
Praktik
Penjualan
Penjualan
cicilan
cicilan
Penjualan
Penjualan
kepada
kepada
perantara
perantara
Langganan
Langganan
publikasi
publikasi
pendapatan yang diatribusikan pada harga
jual diakui pada tanggal penjualan. Harga jual
= nilai kini dari cicilan. Bunga diakui sebagai
pendapatan dengan menggunakan metode
bunga efektif
diakui jika manfaat dan risikonya telah
beralih. Jika pembeli bertindak sebagai agen
diberlakukan sebagai konsinyasi
pendapatan diakui atas dasar garis lurus
selama periode. Jika beda dari waktu ke
waktu diakui atas dasar penjualan yang
dikirimkan
36
Contoh
a. Perusahaan tambang memiliki perjanjian untuk menjual
barang dengan pengiriman ditangguhkan kepada sebuah
perusahaan pembangkit listrik. Dalam perjanjian tersebut
perusahaan menagih sebesar 10 milyar untuk pengiriman
60.000 ton batubara. Pengiriman dilakukan atas permintaan
perusahaan pembangkit. Sampai akhir periode pelaporan
jumlah yang telah dikirimkan sebanyak 4.000 ton.
b. Perusahaan majalah menerima langganan pada tanggal 1
Juli sebanyak 600ribu. Tanggal pelaporan 31 Desember.
c. Agen travel melalui internet menerima 20 juta dari
pelanggan untuk memesan kamar di suatu hotel secara
online. Komisi yang diperoleh sebesar 3 juta, sisanya
diberikan kepada hotel.
Ilustrasi 1
Perusahaan menjual barang seharga Rp 2.500.000 pada tanggal 5
Julli 2015.
Pengiriman dilakukan sesegera mungkin, namun perusahaan
memberikan pelanggan kredit bebas bunga selama 12 bulan.
Nilai wajar dari piutang Rp 2.294.000 Dengan kata lain, jika
perusahaan berusaha untuk menjual utang ini ke perusahaan anjak
utang itu akan mengharapkan untuk menerima Rp 2.294.000 bukan
Rp 2.500.
Saldo senilai Rp 206.000 merupakan pendapatan bunga.
Perusahaan membagi Rp 2.500.000 antara pendapatan dan bunga.
Pendapatan diakui senilai Rp 2.294.000 harus diakui pada tanggal 5
Juli 2015, dengan saldo Rp 206.000 diakui sebagai pendapatan
bunga selama periode kredit 12 bulan.
Ilustrasi 2
Sebuah mobil dijual dengan harga Rp
200.000.000 pada 1 Maret 2007 yang termasuk
garansi produsen 2 tahun.
Sebagai alat promosi, produsen menawarkan
penundaan pembayaran yakni “beli sekarang,
dibayar selama 12 bulan”. Produsen tutup buku
pada 31 Desember.
Ilustrasi 2… Lanjutan
Langkah-langkah
berikut
memperhitungkan penjualan:
ini
digunakan
untuk
Membagi pembayaran Rp 200.000.000 antara harga penjualan
tunai dan bunga efektif;
Mengakui harga tunai penjualan sebagai pendapatan pada
tanggal 1 Maret;
Mengakui pendapatan bunga untuk kredit 10 bulan diberikan
dalam periode akuntansi dimana transaksi tersebut diakui;
Mengakui bunga sisa 2 bulan pada periode berikutnya;
Produksi dan penjualan biaya akan diakui pada periode yang
sama dengan diakuinya penjualan kendaraan bermotor
tersebut;
Provisi garansi akan dibentuk pada periode dimana penjualan
mobil diakui pada nilai biaya yang diperkirakan muncul
berdasarkan provisi garansi (sesuai dengan PSAK 57).
Biaya terkait dengan garansi dibebankan pada provisi garansi
selama provisi menutupi biaya. Jika terdapat kelebihan biaya,
maka akan diakui pada laba atau rugi. Jika terdapat saldo
40 diakui pada laba
provisi yang tersisa diakhir tahun kedua akan
Ilustrasi 3
• Suatu entitas menyetujui kontrak senilai $210,000 yang
tetap atas pemberian jasa. pada akhir tahun 2007, pada
akuntansi pertama, kontrak tersebut ditaksir sepertiga
dengan biaya $45,000.
bernilai
periode
selesai
• Jika biaya hingga proyek tersebut selesai diperkirakan dengan andal
sebesar
$90,000,
kontrak
tersebut
secara
keseluruhan
menguntungkan, karena pendaptan $210,000 melebihi total biaya
yang dikeluarkan ($90,000 ditambah $45,000). Pendapatan yang
diakui pada periode akuntansi pertama sebesar $70,000 atau
sepertiga dari total pendapatan. Biaya yang diakui pada tahap ini
adalah sepertiga dari total perkiraan biaya, yakni $45,000, hal ini
Jika
biaya
hingga
kontrak
tersebut
sesuai
dengan
pendapatan
yang
diakui. tidak dapat diperkirakan
secara andal, maka hasil dari kontrak secara keseluruhan
tidak dapat diperkirakan secara andal, dan pendapatan diakui
jika biaya yang terjadi pasti dapat ditutupi oleh klien.
Ilustrasi 4
• Suatu entitas menjual kaset rekaman dari artis baru melalui
beberapa toko ritel. Pemilik toko dapat mengembalikan
kaset yang tidak terjual selama tiga bulan mulai dari
tanggal pembelian. Hal ini dikarenakan pasar dari artis baru
tersebut belum pernah memasuki industri rekaman
sehingga belum tahu apakah penjualan kasetnya dapat
sukses.
• Terdapat
ketidakpastian
dalam
waktu
penerimaan
pendapatan dari toko ritel. Ketidakpastian ini hilang ketika
toko berhasil menjual kaset atau periode tiga bulan telah
terlampaui. Risiko dan penghargaan atas kepemilikan tidak
Pendapatan
harus toko
diakui
akhir masa
diberikan kecuali
ritel pada
telah menjual
kasetpengembalian
kaset, yakni tiga bulan, atau toko ritel telah menjual kaset
lebih cepat (hal ini dapat didasarkan pada pengembalian per
bulan yang diminta oleh toko ritel tersebut).
Ilustrasi 5
•
•
Pada akhir periode akuntansi, suatu entitas menjual
sistem baru kepada klien dengan harga Rp800.000. Harga
tersebut termasuk layanan purna jual selama dua tahun
ke depan. Layanan tersebut diperkirakan senilai Rp48.000
per tahun, dan entitas memperoleh laba kotor sebesar
20% pada kontrak layanan.
Pendapatan layanan purna jual harus ditunda dan diakui
selama dua tahun mendatang serta harus mencakup laba
yang sering dihitung dengan mengacu pada kontrak yang
serupa. Pendapatan yang ditangguhkan atas kontrak
purna jual sebesar Rp60.000 (biaya dan 20% laba kotor
atas harga jual) per tahun.
Pendapatan yang akan diakui pada pemberian kontrak sistem
senilai Rp 680.000 (Rp800.000 – ( 2xRp60.000)).
Ilustrasi 6
• Suatu swalayan memberikan poin keuntungan kepada
pelanggan yang melakukan pembelanjaan dengan artu
kredit swalayan. Setiap pembelian senilai Rp250 juta akan
mendapatkan satu poin tanpa batas waktu pembelian.
Swalayan memperkirakan nilai wajar dari setiap poin
yakni Rp 5. Dalam satu periode terdapat penjualan Rp
2.500 juta yang berhak mendapatkan poin.
• Poin yang diberikan pada periode ini sebanyak 1 juta poin
(Rp2.500 juta/250) x 5 juta dengan nilai wajar Rp 50 juta.
Swalayan tersebut menunda pendapatan senilai Rp50 juta
dan langsung mengakui sisanya, yakni Rp2.450 juta.
Pendapatan yang tertunda akan diakui jika poin yang
diberikan telah ditukarkan oleh pelanggan.
AKUNTANSI
PENDAPATAN DARI
KONTRAK PELANGGAN
PSAK 72
PSAK 72
• PSAK 72 merupakan adopsi IFRS 15 Revenue from
contracts with customers effective 2018, kecuali:
– Item terkait IFRS 16 Leases (karena belum diadopsi) hak
penggunaan aset
– Tanggal efektif dan penarikan standar yang telah ada
• Standar ini bersifat principles based
• Standar komprehensif karena mengatur semua jenis
Pendapatan yang terkait dengan kontrak pelanggan
sehingga menghilangkan pengaturan dalam standar yang
lain.
PSAK yang Digantikan
PSAK 23: Pendapatan
PSAK 34: Kontrak Konstruksi,
ISAK 10: Program Loyalitas Pelanggan,
ISAK 21: Perjanjian Konstruksi Real Estat,
ISAK 27: Pengalihan Aset dari Pelanggan, dan
PSAK 44: Akuntansi Aktivitas Pengembangan Real Estate.
PSAK 72
Standar
Lampiran A - Daftar Istilah
Lampiran B – Pedoman Penerapan
Lampiran C – Tanggal Efektif dan Ketentuan Transasi
Contoh Ilustratif
Lampiran D – Penyesuaian terhadap Pernyataan Lain
PSAK 72
Pendahuluan
• tujuan dan ruang lingkup
Pengakuan
• Identifikasi kontrak, kombinasi kontrak, modifikasi kontrak,
identifikasi dan penyelesaian kewajiban
Pengukuran
• Menentukan, mengalokasikan harga transaksi, perubahan
Biaya Kontrak
• Biaya incremental, pemenuhan kontrak, amortisasi dan
penurunan nilai
Penyajian
Pengungkapan
Tahapan dalam Pengakuan
Mengidentifikasi kontrak dengan pelanggan ;
Mengindentifikasi kewajiban pelaksanaan;
Menentukan harga transaksi;
Mengalokasikan harga transaksi terhadap
kewajiban pelaksanaan;
Mengakui pendapatan ketika (pada saat) entitas
telah menyelesaikan kewajiban pelaksanaan.
Tujuan
• Menetapkan prinsip tentang sifat, jumlah, waktu, dan
ketidakpastian pendapatan dan arus kas yang timbul dari
kontrak dengan pelanggan.
• Pencapaian tujuan
– Mengakui pendapatan untuk menggambarkan pengalihan barang
atau jasa yang dijanjikan kepada pelanggan
– Mempertimbangkan syarat kontrak serta seluruh fakta dan keadaan
yang relevan
– Untuk kontrak individual dan portfolio kontrak
Ruang Lingkup
• Untuk seluruh kontrak dengan pelanggan, kecuali:
a) kontrak sewa - PSAK 30 Sewa;
b) kontrak asuransi - PSAK 62 Kontrak Asuransi;
c) instrumen keuangan - ED PSAK 71: Instrumen Keuangan, PSAK
65: Laporan Keuangan Konsolidasian, PSAK 66: Pengaturan
Bersama, PSAK 4: Laporan Keuangan Tersendiri dan PSAK 15
Investasi pada Entitas Asosiasi dan Ventura Bersama; dan
d) Pertukaran nonmoneter antara entitas dalam lini bisnis yang
sama untuk memfasilitasi penjualan kepada pelanggan atau
pelanggan potensial kontrak antara dua perusahaan minyak
untuk menukarkan minyak untuk memenuhi permintaan dari
pelanggan dalam lokasi yang berbeda secara tepat waktu.
Pengakuan
Indentifikasi kontrak
Kombinasi kontrak
Modifikasi kontrak
Identifikasi kewajiban pelaksanaan
Penyelesaian kewajiban pelaksanaan
Mengidentifikan Kontrak
Entitas mencatat kontrak dgn pelanggan hanya jika seluruh kriteria berikut
terpenuhi:
a) para pihak dalam kontrak telah menyetujui kontrak (secara tertulis, lisan
atau sesuai dengan praktik bisnis pada umumnya) dan berkomitmen untuk
melaksanakan kewajiban mereka masing-masing;
b) entitas dapat mengidentifikasi hak setiap pihak mengenai barang atau jasa
yang akan dialihkan;
c) entitas dapat mengidentifikasi jangka waktu pembayaran barang atau jasa
yang akan dialihkan;
d) kontrak memiliki substansi komersial (yaitu risiko, waktu, atau jumlah arus
kas masa depan entitas diperkirakan berubah sebagai akibat dari kontrak);
dan
e) kemungkinan besar entitas akan menagih imbalan yang akan menjadi
haknya dalam pertukaran barang atau jasa yang akan dialihkan ke
pelanggan.
Entitas hanya mempertimbangkan kemampuan dan intensi pelanggan untuk
membayar jumlah imbalan ketika jatuh tempo. Jumlah imbalan yang akan menjadi
hak entitas mungkin lebih kecil dari jumlah yang tercatat dalam kontrak jika imbalan
bersifat variabel karena entitas dapat menawarkan suatu konsesi harga kepada
pelanggan (lihat paragraf 52).
Kombinasi Kontrak
• Entitas mengombinasikan dua atau lebih kontrak yang
disepakati dan mencatat kontrak tersebut sebagai kontrak
tunggal jika satu atau lebih kriteria berikut terpenuhi:
a. kontrak dinegosiasikan sebagai satu paket dengan tujuan
komersial tunggal;
b. jumlah imbalan yang dibayarkan dalam satu kontrak bergantung
pada harga atau pelaksanaan dari kontrak lain; atau
c.
barang atau jasa yang dijanjikan dalam kontrak (atau beberapa
barang atau jasa yang dijanjikan dalam setiap kontrak)
merupakan kewajiban pelaksanaan tunggal sesuai dengan
paragraf 22-30.
Modifikasi Kontrak
• Modifikasi kontrak adalah perubahan dalam ruang lingkup
atau harga kontrak (atau keduanya) yang disetujui oleh
para pihak dalam kontrak.
• Entitas mencatat sebagai kontrak terpisah jika kondisi
berikut terpenuhi:
– ruang lingkup kontrak meningkat karena penambahan barang atau
jasa yang dijanjikan bersifat dapat dibedakan (distinct) (sesuai
dengan paragraf 26-30); dan
– harga kontrak meningkat oleh sejumlah imbalan yang
mencerminkan harga jual berdiri sendiri (stand-alone selling prices)
entitas atas penambahan barang atau jasa yang dijanjikan dan
penyesuaian yang tepat terhadap harga yang mencerminkan
keadaan kontrak tertentu.
Modifikasi Kontrak
• Jika modifikasi kontrak tidak dicatat sebagai kontrak terpisah, maka entitas mencatat
barang atau jasa yang dijanjikan yang belum dialihkan pada tanggal modifikasi kontrak
dengan cara manapun di bawah ini yang dapat diterapkan:
– Entitas mencatat modifikasi kontrak seolah-olah modifikasi kontrak tersebut
merupakan penghentian kontrak yang ada dan menciptakan kontrak baru, jika sisa
barang atau jasa bersifat dapat dibedakan dari barang atau jasa yang dialihkan
pada atau sebelum tanggal modifikasi kontrak. Jumlah imbalan yang dialokasikan
pada sisa kewajiban pelaksanaan (atau pada sisa barang atau jasa yang bersifat
dapat dibedakan dalam kewajiban pelaksanaan tunggal yang diidentifikasikan
sesuai dengan paragraf 22(b)) adalah jumlah dari:
• (i) imbalan yang dijanjikan oleh pelanggan (termasuk jumlah yang telah
diterima dari pelanggan) yang tercakup dalam estimasi harga transaksi dan
yang belum diakui sebagai pendapatan; dan
• (ii) imbalan yang dijanjikan sebagai bagian dari modifikasikontrak.
Mengidentifikan Kewajiban Pelaksanaan
• Pada awal kontrak, entitas menilai barang atau jasa yang
dijanjikan dalam kontrak dengan pelanggan dan
mengidentifikasi sebagai kewajiban pelaksanaan setiap janji
untuk mengalihkan kepada pelanggan baik:
a) suatu barang atau jasa (atau sepaket barang atau jasa)
yang bersifat dapat dibedakan; atau
b) serangkaian barang atau jasa yang bersifat dapat
dibedakan yang secara substansial sama dan memiliki
pola pengalihan yang sama kepada pelanggan (lihat
paragraf 23).
58
Mengidentifikasi Kewajiban Pelaksanaan
Janji kontrak dengan pelanggan
• Kontrak umumnya secara eksplisit menyatakan barang
atau jasa yang dijanjikan untuk dialihkan kepada
pelanggan.
• Akan tetapi, kewajiban pelaksanaan tidak terbatas pada
barang atau jasa yang secara eksplisit dinyatakan dalam
kontrak.
Barang atau jasa Bersifat dapat Dibedakan
•
•
•
•
Penjualan barang yang diproduksi; yang dibeli
Pelaksanaan tugas
Penyediaan jasa; jasa pengaturan
Pembaian hak kepada barang dan jasa
Barang atau Jasa Bersifat dapat Dibedakan
• Barang atau jasa yang dijanjikan kepada pelanggan bersifat dapat
• dibedakan jika kedua kriteria berikut terpenuhi:
a. pelanggan memperoleh manfaat dari barang atau jasa baik
barang atau jasa itu sendiri atau bersama dengan sumber daya
lain yang siap tersedia kepada pelanggan (yaitu barang atau jasa
yang bersifat dapat dibedakan); dan
b. janji entitas untuk mengalihkan barang atau jasa kepada
pelanggan dapat diidentifikasi secara terpisah dari janji lain dalam
kontrak (yaitu janji untuk mengalihkan barang atau jasa yang
bersifat dapat dibedakan dalam konteks kontrak tersebut).
Jika barang atau jasa yang dijanjikan bersifat tidak dapat dibedakan,
entitas mengombinasikan barang atau jasa dengan barang atau jasa
lain yang dijanjikan sampai entitas mengidentifikasi sepaket barang
atau jasa tersebut bersifat dapat dibedakan.
Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan pada
Waktu Tertentu
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan pada
Waktu Tertentu
Pengukuran Kemajuan terhadap Penyelesaian
Kewajiban Pelaksanaan secara penuh
• Metode Pengukuran Kemajuan
• Pengukuran Kemajuan yang Rasional
Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
• Entitas mengakui pendapatan ketika (atau selama) entitas
menyelesaikan kewajiban pelaksanaan dengan
mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan (yaitu aset)
kepada pelanggan. Aset dialihkan ketika (atau selama)
pelanggan memperoleh pengendalian atas aset.
• Pada awal kontrak entitas menentukan apakah entitas
menyelesaikan kewajiban pelaksanaan sepanjang waktu
(sesuai dengan paragraf 35-37) atau menyelesaikan
kewajiban pelaksanaan pada suatu waktu tertentu (sesuai
dengan paragraf 38).
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan Sepanjang
Waktu (Performance Obligation Over Time)
• Entitas mengalihkan pengendalian barang atau jasa sepanjang waktu dan, oleh karena itu, menyelesaikan
kewajiban pelaksanaan dan mengakui pendapatan sepanjang waktu, jika satu dari kriteria berikut terpenuhi:
a. pelanggan secara simultan menerima dan mengonsumsi manfaat
yang disediakan oleh kinerja entitas saat entitas melaksanakan
kewajiban pelaksanaannya tersebut (lihat paragraf PP03-PP04);
b. kinerja entitas menciptakan atau meningkatkan aset (sebagai
contoh, pekerjaan dalam proses) yang dikendalikan pelanggan
sebagai aset yang diciptakan atau ditingkatkan (lihat paragraph
PP05); atau
c. kinerja entitas tidak menciptakan suatu aset dengan penggunaan
alternatif terhadap entitas (lihat paragraf 36) dan entitas memiliki
hak yang dapat dipaksakan untuk pembayaran kinerja yang
Kewajiban Pelaksanaan yang Diselesaikan Pada Waktu
Tertentu (Performance Obligation At a Point In Time)
• Jika kewajiban pelaksanaan tidak diselesaikan sepanjang waktu sesuai
dengan paragraf 35-37, maka entitas menyelesaikan kewajiban pelaksanaan
pada waktu tertentu.
• Untuk menentukan waktu tertentu dimana pelanggan memperoleh
pengendalian atas aset yang dijanjikan dan entitas menyelesaikan kewajiban
pelaksanaan, entitas mempertimbangkan persyaratan pengendalian dalam
paragraf 31-34.
• Sebagai tambahan, entitas mempertimbangkan indikator pengalihan
pengendalian, yang mencakup, tetapi tidak terbatas pada, hal berikut:
a. Entitas memiliki hak kini atas pembayaran aset
b. Pelanggan memiliki memiliki hak kepemilikan legal atas aset
c. Entitas telah mengalihkan kepemilikan fisik atas aset
d. Pelanggan memiliki risiko dan manfaat signifikan atas kepemilikan
aset
e. Pelanggan telah menerima aset
Pengukuran
Menentukan harga transaksi
Imbalan Variabel
Liabilitas Pengemalian
Estimasi Pematasan Imbalan Variabel
Penentuan kembali Imbalan Variabel
Keberadaan Komponan Pendanaan Signifikan dalam
Kontrak
• Imbalan Non Kas
• Uang Imbalan kepada Pelanggan
•
•
•
•
•
Mengalokasikan harga transaksi terhadap
kewajiban Pelaksanaan
Perubahan dalam Harga Transaksi
Menentukan Harga Transaksi
• Ketika (atau selama) kewajiban pelaksanaan diselesaikan, entitas
mengakui pendapatan atas sejumlah harga transaksi (yang tidak
termasuk estimasi atas imbalan variabel yang dibatasi sesuai dengan
paragraf 56-58) yang dialokasikan terhadap kewajiban pelaksanaan.
Menentukan Harga Transaksi
• Entitas mempertimbangkan syarat kontrak dan praktik bisnis umum
entitas untuk menentukan harga transaksi. Harga transaksi adalah
jumlah imbalan yang diperkirakan menjadi hak entitas dalam
pertukaran untuk mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan
kepada pelanggan, tidak termasuk jumlah yang ditagih atas nama
pihak ketiga (sebagai contoh, beberapa pajak penjualan). Imbalan
yang dijanjikan dalam kontrak dengan pelanggan dapat mencakup
jumlah tetap, jumlah variabel, atau keduanya.
66
Menentukan Harga Transaksi
• Entitas mempertimbangkan syarat kontrak dan praktik bisnis umum
entitas untuk menentukan harga transaksi. Sifat, waktu, dan jumlah
imbalan yang dijanjikan oleh pelanggan mempengaruhi estimasi harga
transaksi.
• Ketika menentukan harga transaksi, entitas mempertimbangkan
dampak dari seluruh hal berikut:
a. imbalan variabel (lihat paragraf 50-55 dan 59);
b. estimasi pembatas imbalan variabel (lihat paragraf 56-58);
c. keberadaan komponen pendanaan signifikan dalam kontrak
(lihat paragraf 60-65);
d. imbalan nonkas (lihat paragraf 66-69); dan
e. utang imbalan kepada pelanggan (lihat paragraf 70-72).
67
Mengalokasikan Harga Transaksi terhadap
Kewajiban Pelaksanaan
• Tujuan mengalokasikan harga transaksi adalah entitas
mengalokasikan harga transaksi terhadap setiap kewajiban
pelaksanaan (atau barang atau jasa bersifat dapat dibedakan) dalam
jumlah yang menggambarkan jumlah imbalan yang diharapkan
menjadi hak entitas dalam pertukaran untuk mengalihkan barang atau
jasa yang dijanjikan kepada pelanggan.
• Untuk memenuhi tujuan alokasi, entitas mengalokasikan harga
transaksi terhadap setiap kewajiban pelaksanaan yang diidentifikasi
dalam kontrak dengan dasar harga jual berdiri sendiri relatif (relative
stand-alone selling price) sesuai dengan paragraf 76-80, kecuali diatur
khusus dalam paragraf 81-83 (untuk alokasi diskon) dan paragraf 8486 (untuk alokasi
Biaya Kontrak
Biaya inkremantal atas Perolehan Kontrak
Biaya Pemenuhan Kontrak
Amortisasi dan Penurunan Nilai
Penyajian
• Ketika salah satu pihak dalam kontrak telah
melaksanakan, entitas menyajikan kontrak dalam laporan
posisi keuangan sebagai aset kontrak atau liabilitas
kontrak, bergantung pada hubungan antara kinerja entitas
dan pembayaran pelanggan. Entitas menyajikan hak tanpa
syarat terhadap imbalan secara terpisah sebagai piutang.
Pengungkapan
• Tujuan persyaratan pengungkapan adalah agar entitas
mengungkapkan informasi yang cukup yang memungkinkan
pengguna laporan keuangan memahami sifat, jumlah, waktu dan
ketidakpastian pendapatan dan arus kas yang timbul dari kontrak
dengan pelanggan. Untuk mencapai tujuan tersebut, entitas
mengungkapkan informasi kualitatif dan kuantitatif tentang seluruh hal
berikut:
a. kontrak dengan pelanggan (lihat paragraf 113-122);
b. pertimbangan signifikan dan perubahan dalam pertimbangan,
yang dibuat dalam menerapkan Pernyataan ini terhadap kontrak
tersebut (lihat paragraf 123-126); dan
c. aset yang diakui dari biaya untuk memperoleh atau memenuhi
kontrak dengan pelanggan sesuai dengan paragraf 91 atau 95
(lihat paragraf 127-128).
Pengungkapan
• Kontrak dengan Pelanggan
– Pemisahan Pendapatan
– Saldo Kontrak
– Kewajiban Pelaksanaan
– Harga Transaksi yang Dialokasikan terhadap Sisa Kewajiban
Pelaksanaan
• Pertimbangan Signifikan dalam Penerapan Pernyataan
Ini
– Menentukan Waktu Penyelesaian Kewajiban Pelaksanaan
– Menentukan harga transaksi dan jumlah yang dialokasikan untuk
kewajiban pelaksanaan
• Aset yang Diakui dari Biaya untuk Memperoleh atau
Memenuhi Kontrak dengan Pelanggan
Tanggal Efektif
• Entitas menerapkan Pernyataan ini untuk periode tahun
buku yang dimulai pada atau setelah 1 Januari 2019.
Penerapan dini diperkenankan.
• Jika entitas menerapkan Pernyataan ini lebih dini, maka
entitas mengungkapkan fakta tersebut.
Ketentuan Transisi (Paragraf C02-C08)
• Entitas menerapkan Pernyataan ini menggunakan satu
dari dua metode berikut:
a. secara retrospektif untuk setiap periode pelaporan
sajian sebelumnya sesuai dengan PSAK 25:
Kebijakan Akuntansi, Perubahan Estimasi Akuntansi,
dan Kesalahan tunduk pada panduan (expedients)
dalam paragraf C05; atau
b. secara retrospektif dengan dampak kumulatif atas
penerapan secara awal Pernyataan ini diakui pada
tanggal penerapan awal sesuai dengan paragraf C07C08.
Pedoman Penerapan
a. Pemisahaan Pendapatan
b. kewajiban pelaksanaan diselesaikan sepanjang waktu (paragraph
PP2-PP13);
c. metode untuk mengukur kemajuan terhadap penyelesaian
kewajiban pelaksanaan secara penuh (paragraf PP14-PP19);
d. penjualan dengan hak retur (paragraf PP20-PP27);
e. garansi (paragraf PP28-PP33);
f. imbalan prinsipal dibandingkan dengan agen (paragraf PP34-PP38);
g. opsi pelanggan untuk tambahan barang atau jasa (paragraph PP39PP43);
h. hak pelanggan yang tidak dilaksanakan (paragraf PP44-PP47);
75
Pedoman Penerapan
i.
j.
biaya dibayar di muka yang tidak dapat dikembalikan (dan beberapa
biaya terkait) (paragraf PP48-PP51);
lisensi (paragraf PP52-PP63B);
k.
l.
m.
n.
o.
perjanjian pembelian kembali (paragraf PP64-PP76)
pengaturan konsinyasi (paragraf PP77-PP78);
pengaturan bill-and-hold (paragraf PP79-PP82);
penerimaan pelanggan (paragraf PP83-PP86); dan
pengungkapan pemisahan pendapatan (paragraf PP87-PP89).
Contoh
MENGIDENTIFIKASI KONTRAK CI02
• Contoh 1 – Kolektabilitas Imbalan
• Contoh 2 – Imbalan Bukan Berdasarkan Harga Tertulis – Konsesi
Harga Implisit
• Contoh 3 – Konsesi Harga Implisit
• Contoh 4 – Penilaian Kembali Kriteria untuk Mengidentifikasi Kontrak
MODIFIKASI KONTRAK CI18
• Contoh 5 – Modifikasi Kontrak untuk Barang
• Contoh 6 – Perubahan Harga Transaksi Setelah Modifikasi Kontrak
• Contoh 7 – Modifikasi Kontrak Jasa
• Contoh 8 – Modifikasi yang Menghasilkan Penyesuaian Catch Up
Kumulatif Terhadap Pendapatan
• Contoh 9 – Perubahan dalam Ruang Lingkup dan Harga yang Tidak
Disetujui
Contoh
MENGIDENTIFIKASI KEWAJIBAN PELAKSANAAN CI44
• Contoh 10 – Barang dan Jasa Tidak Bersifat Dapat Dibedakan
• Contoh 11 – Menentukan Apakah Barang atau Jasa Bersifat Dapat Dibedakan
• Contoh 12 – Janji Eksplisit dan Implisit dalam Kontrak
KEWAJIBAN PELAKSANAAN YANG DISELESAIKAN SEPANJANG WAKTU
CI66
• Contoh 13 – Pelanggan Menerima dan Mengonsumsi Manfaat Secara
Simultan
• Contoh 14 – Menilai Penggunaan Alternatif dan Hak atas Pembayaran
• Contoh 15 – Aset yang Tidak Memiliki Penggunaan Alternatif Bagi Entitas
• Contoh 16 – Hak yang Dapat Dipaksakan atas Pembayaran Pelaksanaan
yang Diselesaikan Sampai Saat Ini
• Contoh 17 – Penilaian Apakah Kewajiban Pelaksanaan Diselesaikan Pada
Waktu Tertentu atau Sepanjang Waktu
Contoh
MENGUKUR KEMAJUAN TERHADAP PENYELESAIAN KEWAJIBAN
PELAKSANAAN SECARA PENUH CI91
• Contoh 18 – Mengukur Kemajuan Ketika Membuat Barang atau Jasa
Tersedia
• Contoh 19 – Bahan Baku Belum Terpakai
IMBALAN VARIABEL CI101
• Contoh 20 – Denda Menyebabkan Kenaikan Imbalan Variabel
• Contoh 21 – Mengestimasi Imbalan Variabel
MEMBATASI ESTIMASI IMBALAN VARIABEL CI109
• Contoh 22 – Hak Pengembalian
• Contoh 23 – Konsesi Harga
• Contoh 24 – Insentif Diskon Berdasarkan Volume
• Contoh 25 – Fees Manajemen yang Bergantung pada Pembatasan
Contoh
• KEBERADAAN KOMPONEN KEUANGAN SIGNIFIKAN DI DALAM
KONTRAK CI134
• Contoh 26 – Komponen Keuangan Signifikan dan Hak Pengembalian
Contoh 27 – Pembayaran Ditahan Dalam Kontrak Jangka Panjang
Contoh 28 – Menentukan Tingkat Diskonto
Contoh 29 – Pembayaran di Muka dan Penilaian Tingkat Diskonto
Contoh 30 – Pembayaran di Muka
IMBALAN NONKAS CI155
• Contoh 31 – Pemberian Hak atas Imbalan Nonkas
•
•
•
•
UTANG IMBALAN KEPADA PELANGGAN CI159
• Contoh 32 – Utang Imbalan Kepada Pelanggan
Contoh
• MENGALOKASIKAN HARGA TRANSAKSI KEPADA KEWAJIBAN
PELAKSANAAN CI163
• Contoh 33 – Metodologi Alokasi
• Contoh 34 – Mengalokasikan Diskon
• Contoh 35 – Alokasi Imbalan Variabel
BIAYA KONTRAK CI188
• Contoh 36 – Biaya Inkremental dalam Memperoleh Kontrak
• Contoh 37 – Biaya yang Menyebabkan Kenaikan Aset
PENYAJIAN CI197
• Contoh 38 – Liabilitas dan Piutang Kontrak
• Contoh 39 – Aset Kontrak Diakui untuk Pelaksanaan Entitas
• Contoh 40 – Piutang Diakui atas Pelaksanaan Entitas
Contoh
PENGUNGKAPAN CI209
• Contoh 41 – Pemisahan Pendapatan – Pengungkapan Kuantitatif
• Contoh 42 – Pengungkapan Harga Transaksi yang Dialokasikan ke Sisa
Kewajiban Pelaksanaan
GARANSI CI222
• Contoh 44 – Garansi
IMBALAN PRINSIPAL DIBANDINGKAN DENGAN IMBALAN AGEN CI230
• Contoh 45 – Mengatur Provisi Barang atau Jasa (Entitas merupakan Agen)
• Contoh 46 – Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Entitas merupakan
Prinsipal)
• Contoh 46A - Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Prinsipal)
• Contoh 47 – Janji untuk Menyediakan Barang atau Jasa (Prinsipal)
• Contoh 48 – Mengatur Provisi Barang atau Jasa (Entitas merupakan Agen)
• Contoh 48A – Entitas merupakan Prinsipal dan Agen dalam Kontrak yang
Sama
Contoh
OPSI PELANGGAN ATAS BARANG DAN JASA TAMBAHAN CI249
• Contoh 49 – Opsi yang Memberikan Pelanggan Hak Material (Voucher
Diskon)
• Contoh 50 – Opsi yang Tidak Memberikan Pelanggan Hak yang
• Bersifat Material (Tambahan Barang atau Jasa)
• Contoh 51 – Opsi yang Memberikan Pelanggan Hak Material (Opsi
Pembaharuan)
• Contoh 52 – Program Loyalitas Pelanggan
FEES DIMUKA YANG TIDAK DAPAT DIKEMBALIKAN CI271
• Contoh 53 – Fee Dimuka yang Tidak Dapat Dikembalikan
Contoh
LISENSI CI275
• Contoh 54 – Hak Menggunakan Kekayaan Intelektual
• Contoh 55 – Lisensi Kekayaan Intelektual
Contoh 56 – Mengidentifikasi Lisensi yang Bersifat Dapat dibedakan
Contoh 57 – Hak Waralaba
Contoh 58 – Akses ke Lisensi Intelektual
Contoh 59 – Hak Menggunakan Kekayaan Intelektual
Contoh 60 – Royalti Berbasis Penjualan untuk Lisensi Kekayaan
Intelektual
• Contoh 61 – Akses Kekayaan Intelektual
PERJANJIAN JUAL BELI KEMBALI CI314
• Contoh 62 – Perjanjian Jual Beli Kembali
PENGATURAN BILL-AND-HOLD CI322
• Contoh 63 – Pengaturan B