ISAK 16 konsesi jasa 13022017
ISAK 16
Perjanjian Konsesi Jasa
1
Agenda
1
Latar Belakang
2
Ruang Lingkup
3
Grantor vs Operator
4
Intepretasi
2
2
Latar Belakang
Pemerintah berkewajiban melakukan pelayanan publik yang umumnya
didanai oleh APBN/APBD
Keterbatasan APBN/APBD mengharuskan pemerintah menarik swasta
untuk mendanai kegiatan investasi pengadaan jasa layanan publik.
KPS = Kerjasama Pemerintah Swasta dibina oleh Direktorat KPS
(DKPS)
Merupakan service concession arrangement (public to private
services)
Sektor yang memiliki KPS, berdasarkan Indonesian Infrastructure
Summit 2005, adalah:
Gas
Power and electricity
Road transportation (68 projects)
Water
Pengaturan
akuntansi untuk sewa dan perjanjian mengandung sewa
Telecommunication
belum lengkap. ISAK 8 mengecualikan perjanjian konsesi jasa
3
3
Latar Belakang
Terdapat kekosongan pengaturan untuk beberapa industri akibat
dicabutnya PSAK yang terkait, misal industri jalan tol, air minum, dsb.
Terdapat ketidakjelasan pengaturan untuk beberapa industri, misal
distribusi bahan bakar minyak dan gas
Makin banyaknya perjanjian konsesi pelayanan publik
4
4
Ciri Perjanjian Konsesi Jasa
Kewajiban melayani publik ada pada operator
Pemberi konsesi (grantor) adalah entitas sektor publik
atau entitas swasta yang telah diberikan tanggung
jawab
Operator bertanggung jawab setidaknya atas
sebagian pengelolaan infrastruktur dan jasa terkait,
tidak hanya bertindak sebagai agen dari grantor
Penetapan harga awal dan perubahan harga selama
masa konsesi
Operator wajib menyerahkan infrastruktur kepada
grantor pada akhir masa konsesi
5
5
Grantor vs Operator
Grantor
Operator
Pemerintah atau perusahaan swasta
yang bertanggungjawab atas jasa
yang diberikan
Membangun infrastruktur untuk
pelayanan publik, memperbaiki dan
mengoperasikan infrastruktur
selama jangka waktu tertentu
Menentukan jenis pelayanan publik,
pelanggan, dan harga
Bertanggungjawab atas manajemen
infrastruktur dan jasa yang
diberikan, dan tidak semata-mata
bertindak sebagai agen untuk
Grantor.
Mengendalikan (melalui kepemilikan)
- kepentingan residu signifikan pada
akhir periode perjanjian atau aset
digunakan
selama
Grant
BUMN/ umur ekonominya
or
Pemerinta
h
Swasta
Perjanjian/Pengatur
an
BUMN
Operato
r
Swasta
6
6
ISAK 8
• Merupakan adopsi dari IFRIC 12 (2009) Service
Concession Arrangement.
• Mengadopsi seluruh IFRS kecuali tanggal efektif
dan tidak mengijinkan penerapan dini.
7
7
Struktur Isi ISAK 8
Pendahuluan
•
•
•
•
Referensi
Latar Belakang
Ruang Lingkup
Permasalahan
Interpretasi
Tanggal Efaktif
Ketentuan Transisi
Panduan Apllikasi
Contoh ilustrasi – bukan bagian
standar
8
8
Ruang Lingkup
Cakupa
Cakupa
n:
n:ISAK 16 hanya berlaku untuk operator atas perjanjian
konsesi jasa.
ISAK 16 tidak mengatur akuntansi untuk grantor
Perjanjian konsensi
Perjanjian konsensi
jasa
jasa
Grantor mengendalikan atau mengatur jenis, pengguna, dan
harga jasa
Grantor mengendalikan (melalui kepemilikan) atas hak
manfaat selama masa perjanjian dan kepentingan residual
dalam infrastruktur pada akhir masa konsesi
Berlaku untuk infrastruktur yang telah ada dan
Berlaku untuk infrastruktur yang telah ada dan
baru
baru
9
9
Permasalahan
•
•
Interpretasi ini menetapkan prinsip-prinsip umum dalam
mengakui dan mengukur kewajiban dan hak-hak terkait
dalam perjanjian konsesi jasa. Persyaratan untuk
pengungkapan (ISAK 22).
Permasalahan yang dibahas dalam Interpretasi ini adalah:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
perlakuan hak operator atas infrastruktur;
pengakuan dan pengukuran imbalan atas perjanjian;
konstruksi atau peningkatan jasa;
jasa operasi;
biaya pinjaman;
perlakuan akuntansi setelah pengakuan awal atas aset keuangan dan
aset tidak berwujud; dan
(g) Item yang diberikan oleh pemberi konsesi kepada operator.
10
10
Perlakuan Hak Operator atas
Infrastruktur
• Tidak diakui sebagai aset tetap dari
operator:
– Perjanjian jasa kontraktual tidak memberikan
hak kepada operator untuk mengendalikan
penggunaan infrastruktur layanan publik
– Operator mengoperasi infrastruktur untuk
pelayanan publik untuk kepentingan grantor
sesuai persyaratan kontrak
11
11
Pengakuan dan Pengukuran Imbalan atas Perjanjian
Terdapat 2 Jenis Jasa oleh
Operator:
Jasa pembangunan dan peningkatan infrastruktur
diakui sesuai PSAK 34 Akuntansi Kontrak Konstruksi dalam
bentuk:
Aset keuangan (operator memiliki hak kontraktual tanpa syarat
untuk menerima kas/aset keuangan lain)
Aset tidak berwujud (operator memiliki hak untuk
membebankan pengguna)
Pendapatan dari aktivitas pemberian jasa operasi diakui sesuai
dengan PSAK 23 Pendapatan
Melakukan 2 jasa dalam 1 kontrak imbalan yang diterima/piutang
dialokasikan mengacu pada nilai wajar relatif dari jasa yang
diberikan, apabila jumlahnya dapat diidentifikasi secara terpisah.
12
12
Imbalan yang Diberikan oleh Grantor kepada Operator
Jasa pembangunan atau peningkatan kemampuan:
Imbalan diukur dengan nilai wajar
Imbalan meliputi hak atas aset keuangan atau aset tak
berwujud
Aset keuangan diakui sejauh operator memiliki hak kontraktual
tanpa syarat untuk menerima kas atau aset keuangan lain dari atau
atas petunjuk gantor
Aset tak berwujud diakui sejauh operator menerima hak (lisensi)
untuk membebankan pengguna layanan publik
Menerima keduanya dilakukan pencatatan terpisah dan keduanya
diakui pada nilai wajar
13
13
Pemulihan Infrastruktur
• Jika
ada
kewajiban
kontraktual
untuk
memelihara
atau
memulihkan
infrastruktur
(Maintenance
clause),
kecuali
untuk
peningkatan konstruksi:
– Accrue kewajiban sesuai PSAK 57 (Rev 2009):
Provisi, Liabilitas Kontijensi, dan Aset Kontijensi
berdasarkan estimasi pengeluaran untuk menyelesaikan
kewajiban kini pada akhir periode pelaporan
14
14
Biaya Pinjaman
• Biaya pinjaman terkait dengan perjanjian diakui
sebagai beban pada periode terjadinya biaya
pinjaman tersebut
• Dikapitalisasi selama periode konstruksi hanya
jika operator menerima aset tidak berwujud
15
15
Pengakuan Aset Keuangan dan Aset
Tak Berwujud
Aset Keuangan:
Pengakuan awal: nilai wajar
Selanjutnya: Amortized cost (initial amount +
cumulative interests - repayments)
Aset Tak Berwujud:
Pengakuan awal: biaya perolehan
Selanjutnya: amortized cost (acquisition cost accumulated amortization or accumulated
impairment loss )
16
16
Item dari Grantor kepada Operator
Persyaratan:
Item dikendalikan operator, dan
Pemberian item merupakan bagian dari service fees
untuk operator karena memberikan layanan publik
Memenuhi syarat aset operator dan diakui pada
nilai wajar
17
17
ISAK 16
18
18
ISAK 16
19
19
SAK Terkait
Kategori
Tipe
Pengaturan
Sewa
Provider
Sewa
Jasa /
Rehabilita
Kontrak
si-operasiPemelihara
transfer
an
Kepemilika
n Aset
Investasi
Modal
BOT
BangunMilikiOperasi
Grantor
Operator
Dibagi
Grantor
Jangka
waktu
8-20
tahun
1-5 tahun
Bunga
Operator dan
Grantor
PSAK 23
Operator
25-30
Grantor
PSAK
30
100%
Divestasi
Privatisasi
Perusahaan
Operator
Grantor
Risiko
Permintaan
SAK
Pemilik
Tak terbatas
Operator
ISAK 16
PSAK 16
20
20
Tanggal Efektif dan ketentuan transisi
• Interpretasi ini berlaku efektif pada 1 Januari 2012.
• Perubahan dalam kebijakan akuntansi dicatat sesuai
dengan PSAK 25
• Untuk setiap perjanjian jasa tertentu, apabila tidak
praktis bagi operator untuk menerapkan secara
retrospektif, maka entitas:
– mengakui aset keuangan dan aset tidak berwujud yang ada
pada awal periode sajian paling awal;
– menggunakan jumlah tercatat sebelumnya atas aset keuangan
dan aset tidak berwujud tersebut (tidak memperhatikan klasifi
kasi sebelumnya) sebagai jumlah tercatat pada tanggal
tersebut; dan
– melakukan pengujian penurunan nilai atas aset keuangan dan
aset tidak berwujud yang diakui pada tanggal tersebut, kecuali
hal tersebut tidak praktis, dalam hal ini jumlah penurunan
tersebut harus diuji pada awal periode berjalan.
21
21
Ilustrasi 1 – Pemberi Konsesi Memberikan Aset Keuangan
•
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10). Perjanjian berakhir di tahun 10
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Biaya yang terjadi:
Jasa Konstruksi
Jasa operasi (per tahun)
Pelapisan jalan
•
•
Tahun
Rp
1
500
2
500
3-10
10
8
100
Persyaratan perjanjian mensyaratkan pemberi konsesi membayar sebesar Rp200
kepada operator setiap tahun dari tahun ke 3 sampai tahun ke 10 agar jalan dapat
tersedia untuk publik.
Diasumsikan bahwa seluruh arus kas terjadi pada akhir tahun.
22
22
Ilusrasi 1
•
•
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai dengan PSAK 34: Akuntansi
Kontrak Konstruksi dan PSAK 23 Pendapatan. Biaya dari setiap kegiatan konstruksi,
operasi dan pelapisan diakui sebagai beban mengacu pada tahap penyelesaian kegiatan.
Untuk pendapatan kontrak, nilai wajar dari jumlah yang diberikan pemberi konsesi diakui
pada saat yang sama.
Operator diwajibkan melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Pemberi konsesi akan
mengganti kepada operator biaya pelapisan jalan pada tahun ke 8. Kewajiban untuk
melapisi jalan diukur pada nilai nol dalam laporan posisi keuangan, serta pendapatan dan
beban tidak diakui dalam laporan laba rugi sampai pekerjaan pelapisan selesai
dilakukan.
Total imbalan (Rp200 pada setiap tahun ke 3 sampai 8) mencerminkan nilai wajar untuk
masing-masing jasa
Pada tahun ke 1, biaya konstruksi sebesar Rp500, pendapatan konstruksi sebesar
Rp525 (biaya ditambah 5 persen), dan karenanya laba konstruksi sebesar Rp25 diakui
dalam laporan laba rugi. Berikut nilai wajar imbalan yang diterima
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya perkiraan + 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
23
23
Ilusrasi 1
•
Aset Keuangan
•
Jumlah terutang dari pemberi
konsesi adalah jumlah yang
memenuhi definisi piutang dalam
PSAK 55.
Pada saat pengakuan awal piutang
diukur pada nilai wajar.
Pada saat pengukuran selanjutnya
diukur pada biaya perolehan
diamortisasi, yaitu jumlah yang
diakui sebelumnya ditambah
bunga kumulatif pada jumlah yang
dihitung dengan menggunakan
metode bunga efektif dikurangi
pembayaran.
Jika arus kas dan nilai wajar tetap
sama seperti yang diperkirakan,
tingkat bunga efektif sebesar 6,18
persen per tahun dan piutang
diakui pada akhir tahun ke 1
sampai 3
•
•
•
Rp
Jumlah terutang konstruksi di
tahun I
525
Piutang akhir tahun
525
Bunga efektif di tahun ke 2 atas
piutang pada akhir tahun 1
(6,16% x Rp 525)
Jumlah terutang konstruksi di
tahun ke 2
Piutang di akhir tahun ke 2
32
525
1082
Bunga efektif di tahun ke 3 atas
piutang pada akhir tahun 2
67
Jumlah terutang untuk operasi di
tahun 3 (10 x (1+20%)
12
Penerimaan kas dalam tahun 3
Piutang pada akhir tahun 3
24
(200)
961
24
Ilusrasi 1
•
Diasumsikan operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
Penerimaan
Biaya kontrak
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Biaya pinjaman
- (34) (69) (61 (53) (43 (33) (23) (19
)
)
)
Laporan laba rugi dan penghasilan komprehensif
Arus masuk
-5001 -5432 1213 124 1375 1476 1577
678 179
(keluar) net
9
1
Pendapatan
525 525
12 12
12
12
12 122 12
Biaya kontrak
(500
)
Pendapatan
keuangan
-
Biaya pinjaman
-
(500 (10) (10 (10)
)
)
32
67
59
51
(34) (69) (61 (53)
)
(10 (10)
)
43
34
(43 (33)
)
(7)
(342)
10
18
3
12
Jumla
78
h
1.256
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
25
22
11
344
(23) (19
)
(7)
(342)
25
25
Ilusrasi 1
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
(a). neto
Jumlah terutang dari 25
pemberi 48
konsesi 48
pada awal
ditambah
dan 72 78
Aset
48 tahun48
50 pendapatan
53
67
pendapatan keuangan yang diperoleh di tahun terkait dikurangi penerimaan di tahun terkait
(b) Utang pada awal tahun ditambah arus kas neto di tahun terkait
•
•
Banyak kemungkinan jenis perjanjian. Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan
perlakuan akuntansi untuk beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik.
Diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan penerimaan tahunan dari
operator konstan selama periode tersebut. Periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang
dan pendapatan tahunan dapat meningkat dengan berjalannya waktu, sehingga perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
26
26
Ilustrasi 2
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10).
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Tahun
Rp
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
Jasa Konstruksi
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan memperkenankan operator menarik tariff tol dari
pengguna jalan. Operator memperkirakan bahwa jumlah kendaraan akan stabil
selama masa kontrak dan operator akan menerima tariff tol sebesar 200 dari tahun ke
3 – 10.
27
27
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
•
Operator memberikan jasa konstruksi kepada pemberi konsesi yang ditukar engan aset
tak berwujud yaitu hak untuk menarif tariff tol dari pengguna jalan tol pada tahun 3-10.
Operator mengestimasi jumlah kendaraan stabil dan akan diterima pendapatan dari
penerimaan tol sebesar 200 setiap tahun dari tahun 3-10
Operator akan mengakui aset tak berwujud menurut PSAK 19 aset tak berwujud
Rp
Jasa Konstruksi pada tahun
500x(1+5%)
Kapitalisasi biaya pinjaman
Jasa konstturksi tahun 2
Aset tak berwujud tahun 2
•
•
•
•
525
34
500x(1+5%)
525
1.084
Amortisasi dilakukan selama masa kontrak selama 8 tahun 1084/8 = 135 per tahun
Operator mengakui biaya pendapatan dan biaya kontrak sesuai PSAK 34, sehingga
terdapat laba sebesar 25.
Pengguna jalan membayar jasa public maka operator akan mengakui pendapatan tol.
Kewajiban pelapisan diakui sesuai PSAK 57, diestimasi sejak jalan tersebut selesai
mulai tahun ke-3 sampai dengan tahun 8
28
28
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai
dengan PSAK 34: Akuntansi Kontrak Konstruksi, yaitu dengan
mengacu pada tahap penyelesaian konstruksi. Operator
mengukur pendapatan kontrak pada nilai wajar imbalan yang
diterima atau piutang. Jadi, dalam setiap tahun 1 dan 2 operator
mengakui biaya konstruksi dalam laporan laba rugi sebesar
Rp500 dan pendapatan konstruksi sebesar Rp525 (biaya
ditambah 5 persen) dan, karenanya, laba konstruksi sebesar
Rp25.
Para pengguna jalan membayar layanan publik pada saat yang
sama ketika mereka menerima jasa tersebut, yaitu ketika
mereka menggunakan jalan. Oleh karena itu operator mengakui
pendapatan tol ketika menerima tarif tol.
29
29
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
Kewajiban operator untuk pelapisan timbul sebagai akibat dari penggunaan
jalan selama tahap operasi. Kewajiban diakui dan diukur sesuai dengan
PSAK 57 (revisi 2009): Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi,
yaitu pada estimasi terbaik pengeluaran yang disyaratkan untuk
menyelesaikan kewajiban kini pada akhir periode pelaporan.
Kewajiban operator untuk pelapisan timbul sebagai akibat dari penggunaan
jalan selama tahap operasi. Kewajiban diakui dan diukur sesuai dengan
PSAK 57 (revisi 2009): Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi,
yaitu pada estimasi terbaik pengeluaran yang disyaratkan untuk
menyelesaikan kewajiban kini pada akhir periode pelaporan.
3
4
5
6
7
8
Total
Kewajiban timbul pada
tahun 17 dengan diskonto
sebesar 6%
12
13
14
15
16
17
87
Kenaikan provisi awal
tahun karena berjalannya
waktu
0
1
1
2
4
5
13
12
14
15
17
20
22
100
Total beban diakui dalam
laba rugi
30
30
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
Operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
Biaya
pinjaman
- (34) komprehensif
(69) (61 (53) (43 (33) (23) (19 (7)
Laporan
laba rugi dan penghasilan
) 5
) 7
)
1
2
3
4
6
8
9
10
Arus masuk
17 200
18
Pendapatan
525-500525 -543
200 121200 12200137200147 200157 20067 200
(keluar) net
9
1
3
Amortisasi
- (135) (135) (136) (136) (136) (136) (135) (135)
(342)
Penerimaan
Biaya kontrak
Biaya pelapisan
Biaya kontrak lain
Biaya pinjaman
Laba neto
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Jumlah
78
2.650
(1.184)
-
-
(12)
(14)
(15)
(17)
(22)
-
-
-
(100
(500)
(500)
(10)
(10)
(10)
(10)
(10)
(110)
(10)
(10)
(1.080)
-
-
(69)
(61)
(53)
(43)
(33)
(23)
(19)
(7)
(342)
25
25
(26)
(20)
(14)
(6)
1
9
36
48
78
31
31
Ilusrasi 2
•
Contoh ini hanya berlaku untuk satu jenis dari banyak kemungkinan jenis perjanjian.
Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan perlakuan akuntansi untuk
beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik. Untuk membuat ilustrasi
sejelas mungkin, diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan
penerimaan tahunan dari operator konstan selama periode tersebut. Dalam
praktiknya, periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang dan pendapatan tahunan
dapat meningkat dengan berjalannya waktu. Dalam keadaan demikian, perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
Kewajiban
pelapisan
Aset neto
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
-
-
(12
(26)
(41)
(58)
(78)
-
-
-
25
50
24
4
(10)
(16)
(15)
(6)
90
78
32
32
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
•
•
•
•
Perjanjian mensyaratkan operator membangun jalan.
Estimasi laba 5%
Persyaratan perjanjian memperkenankan operator untuk menarik tariff
tol dari pengguna jalan. Selain konsesi memberikan jaminan operator
pembayaran minimal sebesar 700 dan bunga 6.18%. Operator
memperkirakan penerimaan stabil selama 8 tahun sebesar 200.
Nilai penerimaan akan dibagi menjadi dua 700 adalah aset keuangan
dan sisanya adalah aset tak berwujud.
Aset keuangan di tahun 1 sebesar 350 dan 175 aset tak berwujud.
Penerimaan tol terdiri dari jaminan pemberi konsesi dan penghasilan
keuangan 700+237 = 937 dan akan dialokasikan selama 8 tahun atau
per tahun 117
33
33
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
Persyaratan perjanjian jasa mensyaratkan operator untuk
membangun jalan, menyelesaikan pembangunannya dalam
waktu dua tahun, kemudian mengoperasikan dan memelihara
jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama delapan
tahun (yaitu tahun ke 3 - 10).
Persyaratan perjanjian juga mengharuskan operator untuk
melapisi jalan ketika permukaan asli telah memburuk dibawah
kondisi yang telah ditetapkan. Operator mengestimasikan akan
melakukan pelapisan pada akhir tahun ke 8. Perjanjian akan
berakhir pada akhir tahun 10. Operator mengestimasikan biaya
yang terjadi untuk memenuhiTahun
kewajibannyaRp
sebagai berikut:
Jasa Konstruksi
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
34
34
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
•
Operator mengestimasikan imbalan sehubungan dengan jasa
konstruksi sebesar biaya ditambah 5 persen.
Persyaratan perjanjian memperbolehkan operator untuk
menagih tarif tol dari pengguna jalan. Selain itu, pemberi
konsesi menjamin operator pada jumlah minimum sebesar
Rp700 dan bunga sebesar 6,18 persen untuk mencerminkan
waktu penerimaan kas. Operator memperkirakan bahwa
jumlah kendaraan akan stabil selama masa kontrak dan
operator akan menerima tarif tol sebesar Rp200 pada setiap
tahun dari tahun ke 3 sampai ke 10.
Untuk tujuan ilustrasi ini, diasumsikan bahwa seluruh arus kas
terjadi pada akhir tahun
35
35
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
Hak kontraktual untuk menerima kas dari pemberi konsesi untuk jasa
dan hak untuk membebankan pengguna terhadap layanan publik
harus dianggap sebagai dua aset yang terpisah sesuai PSAK. Oleh
karena itu, dalam perjanjian ini perlu untuk membagi imbalan
operator menjadi dua komponen: komponen aset keuangan
berdasarkan jumlah yang dijamin dan aset tidak berwujud untuk
sisanya.
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya
perkiraan
+ 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
36
36
Ilusrasi 1
•
•
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai dengan PSAK 34: Akuntansi
Kontrak Konstruksi dan PSAK 23 Pendapatan. Biaya dari setiap kegiatan konstruksi,
operasi dan pelapisan diakui sebagai beban mengacu pada tahap penyelesaian kegiatan.
Untuk pendapatan kontrak, nilai wajar dari jumlah yang diberikan pemberi konsesi diakui
pada saat yang sama.
Operator diwajibkan melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Pemberi konsesi akan
mengganti kepada operator biaya pelapisan jalan pada tahun ke 8. Kewajiban untuk
melapisi jalan diukur pada nilai nol dalam laporan posisi keuangan, serta pendapatan dan
beban tidak diakui dalam laporan laba rugi sampai pekerjaan pelapisan selesai
dilakukan.
Total imbalan (Rp200 pada setiap tahun ke 3 sampai 8) mencerminkan nilai wajar untuk
masing-masing jasa
Pada tahun ke 1, biaya konstruksi sebesar Rp500, pendapatan konstruksi sebesar
Rp525 (biaya ditambah 5 persen), dan karenanya laba konstruksi sebesar Rp25 diakui
dalam laporan laba rugi. Berikut nilai wajar imbalan yang diterima
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya perkiraan + 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
37
37
Ilusrasi 1
•
Aset Keuangan
•
Jumlah terutang dari pemberi
konsesi adalah jumlah yang
memenuhi definisi piutang dalam
PSAK 55.
Pada saat pengakuan awal piutang
diukur pada nilai wajar.
Pada saat pengukuran selanjutnya
diukur pada biaya perolehan
diamortisasi, yaitu jumlah yang
diakui sebelumnya ditambah
bunga kumulatif pada jumlah yang
dihitung dengan menggunakan
metode bunga efektif dikurangi
pembayaran.
Jika arus kas dan nilai wajar tetap
sama seperti yang diperkirakan,
tingkat bunga efektif sebesar 6,18
persen per tahun dan piutang
diakui pada akhir tahun ke 1
sampai 3
•
•
•
Rp
Jumlah terutang konstruksi di
tahun I
525
Piutang akhir tahun
525
Bunga efektif di tahun ke 2 atas
piutang pada akhir tahun 1
(6,16% x Rp 525)
Jumlah terutang konstruksi di
tahun ke 2
Piutang di akhir tahun ke 2
32
525
1082
Bunga efektif di tahun ke 3 atas
piutang pada akhir tahun 2
67
Jumlah terutang untuk operasi di
tahun 3 (10 x (1+20%)
12
Penerimaan kas dalam tahun 3
Piutang pada akhir tahun 3
38
(200)
961
38
Ilusrasi 1
•
Diasumsikan operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
Penerimaan
Biaya kontrak
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Biaya pinjaman
- (34) (69) (61 (53) (43 (33) (23) (19
)
)
)
Laporan laba rugi dan penghasilan komprehensif
Arus masuk
-5001 -5432 1213 124 1375 1476 1577
678 179
(keluar) net
9
1
Pendapatan
525 525
12 12
12
12
12 122 12
Biaya kontrak
(500
)
Pendapatan
keuangan
-
Biaya pinjaman
-
(500 (10) (10 (10)
)
)
32
67
59
51
(34) (69) (61 (53)
)
(10 (10)
)
43
34
(43 (33)
)
(7)
(342)
10
18
3
12
Jumla
78
h
1.256
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
25
22
11
344
(23) (19
)
(7)
(342)
39
39
Ilusrasi 1
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
(a). neto
Jumlah terutang dari 25
pemberi 48
konsesi 48
pada awal
ditambah
dan 72 78
Aset
48 tahun48
50 pendapatan
53
67
pendapatan keuangan yang diperoleh di tahun terkait dikurangi penerimaan di tahun terkait
(b) Utang pada awal tahun ditambah arus kas neto di tahun terkait
•
•
Banyak kemungkinan jenis perjanjian. Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan
perlakuan akuntansi untuk beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik.
Diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan penerimaan tahunan dari
operator konstan selama periode tersebut. Periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang
dan pendapatan tahunan dapat meningkat dengan berjalannya waktu, sehingga perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
40
40
Ilustrasi 2
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10).
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Tahun
Rp
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
Jasa Konstruksi
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan memperkenankan operator menarik tariff tol dari
pengguna jalan. Operator memperkirakan bahwa jumlah kendaraan akan stabil
selama masa kontrak dan operator akan menerima tariff tol sebesar 200 dari tahun ke
3 – 10.
41
41
Akuntan
TERIMA
KASIH
Profesi untuk
Mengabdi pada
Negeri
Dwi Martani
081318227080
[email protected] atau [email protected]
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
42
42
Akuntan
TERIMA
KASIH
Profesi untuk
Mengabdi
padamu Negeri
Dwi
Dwi Martani
Martani
081318227080
081318227080
[email protected]
[email protected] atau
atau dd
[email protected]
[email protected]
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
43
Perjanjian Konsesi Jasa
1
Agenda
1
Latar Belakang
2
Ruang Lingkup
3
Grantor vs Operator
4
Intepretasi
2
2
Latar Belakang
Pemerintah berkewajiban melakukan pelayanan publik yang umumnya
didanai oleh APBN/APBD
Keterbatasan APBN/APBD mengharuskan pemerintah menarik swasta
untuk mendanai kegiatan investasi pengadaan jasa layanan publik.
KPS = Kerjasama Pemerintah Swasta dibina oleh Direktorat KPS
(DKPS)
Merupakan service concession arrangement (public to private
services)
Sektor yang memiliki KPS, berdasarkan Indonesian Infrastructure
Summit 2005, adalah:
Gas
Power and electricity
Road transportation (68 projects)
Water
Pengaturan
akuntansi untuk sewa dan perjanjian mengandung sewa
Telecommunication
belum lengkap. ISAK 8 mengecualikan perjanjian konsesi jasa
3
3
Latar Belakang
Terdapat kekosongan pengaturan untuk beberapa industri akibat
dicabutnya PSAK yang terkait, misal industri jalan tol, air minum, dsb.
Terdapat ketidakjelasan pengaturan untuk beberapa industri, misal
distribusi bahan bakar minyak dan gas
Makin banyaknya perjanjian konsesi pelayanan publik
4
4
Ciri Perjanjian Konsesi Jasa
Kewajiban melayani publik ada pada operator
Pemberi konsesi (grantor) adalah entitas sektor publik
atau entitas swasta yang telah diberikan tanggung
jawab
Operator bertanggung jawab setidaknya atas
sebagian pengelolaan infrastruktur dan jasa terkait,
tidak hanya bertindak sebagai agen dari grantor
Penetapan harga awal dan perubahan harga selama
masa konsesi
Operator wajib menyerahkan infrastruktur kepada
grantor pada akhir masa konsesi
5
5
Grantor vs Operator
Grantor
Operator
Pemerintah atau perusahaan swasta
yang bertanggungjawab atas jasa
yang diberikan
Membangun infrastruktur untuk
pelayanan publik, memperbaiki dan
mengoperasikan infrastruktur
selama jangka waktu tertentu
Menentukan jenis pelayanan publik,
pelanggan, dan harga
Bertanggungjawab atas manajemen
infrastruktur dan jasa yang
diberikan, dan tidak semata-mata
bertindak sebagai agen untuk
Grantor.
Mengendalikan (melalui kepemilikan)
- kepentingan residu signifikan pada
akhir periode perjanjian atau aset
digunakan
selama
Grant
BUMN/ umur ekonominya
or
Pemerinta
h
Swasta
Perjanjian/Pengatur
an
BUMN
Operato
r
Swasta
6
6
ISAK 8
• Merupakan adopsi dari IFRIC 12 (2009) Service
Concession Arrangement.
• Mengadopsi seluruh IFRS kecuali tanggal efektif
dan tidak mengijinkan penerapan dini.
7
7
Struktur Isi ISAK 8
Pendahuluan
•
•
•
•
Referensi
Latar Belakang
Ruang Lingkup
Permasalahan
Interpretasi
Tanggal Efaktif
Ketentuan Transisi
Panduan Apllikasi
Contoh ilustrasi – bukan bagian
standar
8
8
Ruang Lingkup
Cakupa
Cakupa
n:
n:ISAK 16 hanya berlaku untuk operator atas perjanjian
konsesi jasa.
ISAK 16 tidak mengatur akuntansi untuk grantor
Perjanjian konsensi
Perjanjian konsensi
jasa
jasa
Grantor mengendalikan atau mengatur jenis, pengguna, dan
harga jasa
Grantor mengendalikan (melalui kepemilikan) atas hak
manfaat selama masa perjanjian dan kepentingan residual
dalam infrastruktur pada akhir masa konsesi
Berlaku untuk infrastruktur yang telah ada dan
Berlaku untuk infrastruktur yang telah ada dan
baru
baru
9
9
Permasalahan
•
•
Interpretasi ini menetapkan prinsip-prinsip umum dalam
mengakui dan mengukur kewajiban dan hak-hak terkait
dalam perjanjian konsesi jasa. Persyaratan untuk
pengungkapan (ISAK 22).
Permasalahan yang dibahas dalam Interpretasi ini adalah:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
perlakuan hak operator atas infrastruktur;
pengakuan dan pengukuran imbalan atas perjanjian;
konstruksi atau peningkatan jasa;
jasa operasi;
biaya pinjaman;
perlakuan akuntansi setelah pengakuan awal atas aset keuangan dan
aset tidak berwujud; dan
(g) Item yang diberikan oleh pemberi konsesi kepada operator.
10
10
Perlakuan Hak Operator atas
Infrastruktur
• Tidak diakui sebagai aset tetap dari
operator:
– Perjanjian jasa kontraktual tidak memberikan
hak kepada operator untuk mengendalikan
penggunaan infrastruktur layanan publik
– Operator mengoperasi infrastruktur untuk
pelayanan publik untuk kepentingan grantor
sesuai persyaratan kontrak
11
11
Pengakuan dan Pengukuran Imbalan atas Perjanjian
Terdapat 2 Jenis Jasa oleh
Operator:
Jasa pembangunan dan peningkatan infrastruktur
diakui sesuai PSAK 34 Akuntansi Kontrak Konstruksi dalam
bentuk:
Aset keuangan (operator memiliki hak kontraktual tanpa syarat
untuk menerima kas/aset keuangan lain)
Aset tidak berwujud (operator memiliki hak untuk
membebankan pengguna)
Pendapatan dari aktivitas pemberian jasa operasi diakui sesuai
dengan PSAK 23 Pendapatan
Melakukan 2 jasa dalam 1 kontrak imbalan yang diterima/piutang
dialokasikan mengacu pada nilai wajar relatif dari jasa yang
diberikan, apabila jumlahnya dapat diidentifikasi secara terpisah.
12
12
Imbalan yang Diberikan oleh Grantor kepada Operator
Jasa pembangunan atau peningkatan kemampuan:
Imbalan diukur dengan nilai wajar
Imbalan meliputi hak atas aset keuangan atau aset tak
berwujud
Aset keuangan diakui sejauh operator memiliki hak kontraktual
tanpa syarat untuk menerima kas atau aset keuangan lain dari atau
atas petunjuk gantor
Aset tak berwujud diakui sejauh operator menerima hak (lisensi)
untuk membebankan pengguna layanan publik
Menerima keduanya dilakukan pencatatan terpisah dan keduanya
diakui pada nilai wajar
13
13
Pemulihan Infrastruktur
• Jika
ada
kewajiban
kontraktual
untuk
memelihara
atau
memulihkan
infrastruktur
(Maintenance
clause),
kecuali
untuk
peningkatan konstruksi:
– Accrue kewajiban sesuai PSAK 57 (Rev 2009):
Provisi, Liabilitas Kontijensi, dan Aset Kontijensi
berdasarkan estimasi pengeluaran untuk menyelesaikan
kewajiban kini pada akhir periode pelaporan
14
14
Biaya Pinjaman
• Biaya pinjaman terkait dengan perjanjian diakui
sebagai beban pada periode terjadinya biaya
pinjaman tersebut
• Dikapitalisasi selama periode konstruksi hanya
jika operator menerima aset tidak berwujud
15
15
Pengakuan Aset Keuangan dan Aset
Tak Berwujud
Aset Keuangan:
Pengakuan awal: nilai wajar
Selanjutnya: Amortized cost (initial amount +
cumulative interests - repayments)
Aset Tak Berwujud:
Pengakuan awal: biaya perolehan
Selanjutnya: amortized cost (acquisition cost accumulated amortization or accumulated
impairment loss )
16
16
Item dari Grantor kepada Operator
Persyaratan:
Item dikendalikan operator, dan
Pemberian item merupakan bagian dari service fees
untuk operator karena memberikan layanan publik
Memenuhi syarat aset operator dan diakui pada
nilai wajar
17
17
ISAK 16
18
18
ISAK 16
19
19
SAK Terkait
Kategori
Tipe
Pengaturan
Sewa
Provider
Sewa
Jasa /
Rehabilita
Kontrak
si-operasiPemelihara
transfer
an
Kepemilika
n Aset
Investasi
Modal
BOT
BangunMilikiOperasi
Grantor
Operator
Dibagi
Grantor
Jangka
waktu
8-20
tahun
1-5 tahun
Bunga
Operator dan
Grantor
PSAK 23
Operator
25-30
Grantor
PSAK
30
100%
Divestasi
Privatisasi
Perusahaan
Operator
Grantor
Risiko
Permintaan
SAK
Pemilik
Tak terbatas
Operator
ISAK 16
PSAK 16
20
20
Tanggal Efektif dan ketentuan transisi
• Interpretasi ini berlaku efektif pada 1 Januari 2012.
• Perubahan dalam kebijakan akuntansi dicatat sesuai
dengan PSAK 25
• Untuk setiap perjanjian jasa tertentu, apabila tidak
praktis bagi operator untuk menerapkan secara
retrospektif, maka entitas:
– mengakui aset keuangan dan aset tidak berwujud yang ada
pada awal periode sajian paling awal;
– menggunakan jumlah tercatat sebelumnya atas aset keuangan
dan aset tidak berwujud tersebut (tidak memperhatikan klasifi
kasi sebelumnya) sebagai jumlah tercatat pada tanggal
tersebut; dan
– melakukan pengujian penurunan nilai atas aset keuangan dan
aset tidak berwujud yang diakui pada tanggal tersebut, kecuali
hal tersebut tidak praktis, dalam hal ini jumlah penurunan
tersebut harus diuji pada awal periode berjalan.
21
21
Ilustrasi 1 – Pemberi Konsesi Memberikan Aset Keuangan
•
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10). Perjanjian berakhir di tahun 10
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Biaya yang terjadi:
Jasa Konstruksi
Jasa operasi (per tahun)
Pelapisan jalan
•
•
Tahun
Rp
1
500
2
500
3-10
10
8
100
Persyaratan perjanjian mensyaratkan pemberi konsesi membayar sebesar Rp200
kepada operator setiap tahun dari tahun ke 3 sampai tahun ke 10 agar jalan dapat
tersedia untuk publik.
Diasumsikan bahwa seluruh arus kas terjadi pada akhir tahun.
22
22
Ilusrasi 1
•
•
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai dengan PSAK 34: Akuntansi
Kontrak Konstruksi dan PSAK 23 Pendapatan. Biaya dari setiap kegiatan konstruksi,
operasi dan pelapisan diakui sebagai beban mengacu pada tahap penyelesaian kegiatan.
Untuk pendapatan kontrak, nilai wajar dari jumlah yang diberikan pemberi konsesi diakui
pada saat yang sama.
Operator diwajibkan melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Pemberi konsesi akan
mengganti kepada operator biaya pelapisan jalan pada tahun ke 8. Kewajiban untuk
melapisi jalan diukur pada nilai nol dalam laporan posisi keuangan, serta pendapatan dan
beban tidak diakui dalam laporan laba rugi sampai pekerjaan pelapisan selesai
dilakukan.
Total imbalan (Rp200 pada setiap tahun ke 3 sampai 8) mencerminkan nilai wajar untuk
masing-masing jasa
Pada tahun ke 1, biaya konstruksi sebesar Rp500, pendapatan konstruksi sebesar
Rp525 (biaya ditambah 5 persen), dan karenanya laba konstruksi sebesar Rp25 diakui
dalam laporan laba rugi. Berikut nilai wajar imbalan yang diterima
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya perkiraan + 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
23
23
Ilusrasi 1
•
Aset Keuangan
•
Jumlah terutang dari pemberi
konsesi adalah jumlah yang
memenuhi definisi piutang dalam
PSAK 55.
Pada saat pengakuan awal piutang
diukur pada nilai wajar.
Pada saat pengukuran selanjutnya
diukur pada biaya perolehan
diamortisasi, yaitu jumlah yang
diakui sebelumnya ditambah
bunga kumulatif pada jumlah yang
dihitung dengan menggunakan
metode bunga efektif dikurangi
pembayaran.
Jika arus kas dan nilai wajar tetap
sama seperti yang diperkirakan,
tingkat bunga efektif sebesar 6,18
persen per tahun dan piutang
diakui pada akhir tahun ke 1
sampai 3
•
•
•
Rp
Jumlah terutang konstruksi di
tahun I
525
Piutang akhir tahun
525
Bunga efektif di tahun ke 2 atas
piutang pada akhir tahun 1
(6,16% x Rp 525)
Jumlah terutang konstruksi di
tahun ke 2
Piutang di akhir tahun ke 2
32
525
1082
Bunga efektif di tahun ke 3 atas
piutang pada akhir tahun 2
67
Jumlah terutang untuk operasi di
tahun 3 (10 x (1+20%)
12
Penerimaan kas dalam tahun 3
Piutang pada akhir tahun 3
24
(200)
961
24
Ilusrasi 1
•
Diasumsikan operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
Penerimaan
Biaya kontrak
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Biaya pinjaman
- (34) (69) (61 (53) (43 (33) (23) (19
)
)
)
Laporan laba rugi dan penghasilan komprehensif
Arus masuk
-5001 -5432 1213 124 1375 1476 1577
678 179
(keluar) net
9
1
Pendapatan
525 525
12 12
12
12
12 122 12
Biaya kontrak
(500
)
Pendapatan
keuangan
-
Biaya pinjaman
-
(500 (10) (10 (10)
)
)
32
67
59
51
(34) (69) (61 (53)
)
(10 (10)
)
43
34
(43 (33)
)
(7)
(342)
10
18
3
12
Jumla
78
h
1.256
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
25
22
11
344
(23) (19
)
(7)
(342)
25
25
Ilusrasi 1
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
(a). neto
Jumlah terutang dari 25
pemberi 48
konsesi 48
pada awal
ditambah
dan 72 78
Aset
48 tahun48
50 pendapatan
53
67
pendapatan keuangan yang diperoleh di tahun terkait dikurangi penerimaan di tahun terkait
(b) Utang pada awal tahun ditambah arus kas neto di tahun terkait
•
•
Banyak kemungkinan jenis perjanjian. Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan
perlakuan akuntansi untuk beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik.
Diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan penerimaan tahunan dari
operator konstan selama periode tersebut. Periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang
dan pendapatan tahunan dapat meningkat dengan berjalannya waktu, sehingga perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
26
26
Ilustrasi 2
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10).
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Tahun
Rp
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
Jasa Konstruksi
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan memperkenankan operator menarik tariff tol dari
pengguna jalan. Operator memperkirakan bahwa jumlah kendaraan akan stabil
selama masa kontrak dan operator akan menerima tariff tol sebesar 200 dari tahun ke
3 – 10.
27
27
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
•
Operator memberikan jasa konstruksi kepada pemberi konsesi yang ditukar engan aset
tak berwujud yaitu hak untuk menarif tariff tol dari pengguna jalan tol pada tahun 3-10.
Operator mengestimasi jumlah kendaraan stabil dan akan diterima pendapatan dari
penerimaan tol sebesar 200 setiap tahun dari tahun 3-10
Operator akan mengakui aset tak berwujud menurut PSAK 19 aset tak berwujud
Rp
Jasa Konstruksi pada tahun
500x(1+5%)
Kapitalisasi biaya pinjaman
Jasa konstturksi tahun 2
Aset tak berwujud tahun 2
•
•
•
•
525
34
500x(1+5%)
525
1.084
Amortisasi dilakukan selama masa kontrak selama 8 tahun 1084/8 = 135 per tahun
Operator mengakui biaya pendapatan dan biaya kontrak sesuai PSAK 34, sehingga
terdapat laba sebesar 25.
Pengguna jalan membayar jasa public maka operator akan mengakui pendapatan tol.
Kewajiban pelapisan diakui sesuai PSAK 57, diestimasi sejak jalan tersebut selesai
mulai tahun ke-3 sampai dengan tahun 8
28
28
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai
dengan PSAK 34: Akuntansi Kontrak Konstruksi, yaitu dengan
mengacu pada tahap penyelesaian konstruksi. Operator
mengukur pendapatan kontrak pada nilai wajar imbalan yang
diterima atau piutang. Jadi, dalam setiap tahun 1 dan 2 operator
mengakui biaya konstruksi dalam laporan laba rugi sebesar
Rp500 dan pendapatan konstruksi sebesar Rp525 (biaya
ditambah 5 persen) dan, karenanya, laba konstruksi sebesar
Rp25.
Para pengguna jalan membayar layanan publik pada saat yang
sama ketika mereka menerima jasa tersebut, yaitu ketika
mereka menggunakan jalan. Oleh karena itu operator mengakui
pendapatan tol ketika menerima tarif tol.
29
29
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
•
Kewajiban operator untuk pelapisan timbul sebagai akibat dari penggunaan
jalan selama tahap operasi. Kewajiban diakui dan diukur sesuai dengan
PSAK 57 (revisi 2009): Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi,
yaitu pada estimasi terbaik pengeluaran yang disyaratkan untuk
menyelesaikan kewajiban kini pada akhir periode pelaporan.
Kewajiban operator untuk pelapisan timbul sebagai akibat dari penggunaan
jalan selama tahap operasi. Kewajiban diakui dan diukur sesuai dengan
PSAK 57 (revisi 2009): Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi,
yaitu pada estimasi terbaik pengeluaran yang disyaratkan untuk
menyelesaikan kewajiban kini pada akhir periode pelaporan.
3
4
5
6
7
8
Total
Kewajiban timbul pada
tahun 17 dengan diskonto
sebesar 6%
12
13
14
15
16
17
87
Kenaikan provisi awal
tahun karena berjalannya
waktu
0
1
1
2
4
5
13
12
14
15
17
20
22
100
Total beban diakui dalam
laba rugi
30
30
Ilustrasi 2 – Aset tak berwujud
•
Operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
Biaya
pinjaman
- (34) komprehensif
(69) (61 (53) (43 (33) (23) (19 (7)
Laporan
laba rugi dan penghasilan
) 5
) 7
)
1
2
3
4
6
8
9
10
Arus masuk
17 200
18
Pendapatan
525-500525 -543
200 121200 12200137200147 200157 20067 200
(keluar) net
9
1
3
Amortisasi
- (135) (135) (136) (136) (136) (136) (135) (135)
(342)
Penerimaan
Biaya kontrak
Biaya pelapisan
Biaya kontrak lain
Biaya pinjaman
Laba neto
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Jumlah
78
2.650
(1.184)
-
-
(12)
(14)
(15)
(17)
(22)
-
-
-
(100
(500)
(500)
(10)
(10)
(10)
(10)
(10)
(110)
(10)
(10)
(1.080)
-
-
(69)
(61)
(53)
(43)
(33)
(23)
(19)
(7)
(342)
25
25
(26)
(20)
(14)
(6)
1
9
36
48
78
31
31
Ilusrasi 2
•
Contoh ini hanya berlaku untuk satu jenis dari banyak kemungkinan jenis perjanjian.
Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan perlakuan akuntansi untuk
beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik. Untuk membuat ilustrasi
sejelas mungkin, diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan
penerimaan tahunan dari operator konstan selama periode tersebut. Dalam
praktiknya, periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang dan pendapatan tahunan
dapat meningkat dengan berjalannya waktu. Dalam keadaan demikian, perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
Kewajiban
pelapisan
Aset neto
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
-
-
(12
(26)
(41)
(58)
(78)
-
-
-
25
50
24
4
(10)
(16)
(15)
(6)
90
78
32
32
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
•
•
•
•
Perjanjian mensyaratkan operator membangun jalan.
Estimasi laba 5%
Persyaratan perjanjian memperkenankan operator untuk menarik tariff
tol dari pengguna jalan. Selain konsesi memberikan jaminan operator
pembayaran minimal sebesar 700 dan bunga 6.18%. Operator
memperkirakan penerimaan stabil selama 8 tahun sebesar 200.
Nilai penerimaan akan dibagi menjadi dua 700 adalah aset keuangan
dan sisanya adalah aset tak berwujud.
Aset keuangan di tahun 1 sebesar 350 dan 175 aset tak berwujud.
Penerimaan tol terdiri dari jaminan pemberi konsesi dan penghasilan
keuangan 700+237 = 937 dan akan dialokasikan selama 8 tahun atau
per tahun 117
33
33
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
Persyaratan perjanjian jasa mensyaratkan operator untuk
membangun jalan, menyelesaikan pembangunannya dalam
waktu dua tahun, kemudian mengoperasikan dan memelihara
jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama delapan
tahun (yaitu tahun ke 3 - 10).
Persyaratan perjanjian juga mengharuskan operator untuk
melapisi jalan ketika permukaan asli telah memburuk dibawah
kondisi yang telah ditetapkan. Operator mengestimasikan akan
melakukan pelapisan pada akhir tahun ke 8. Perjanjian akan
berakhir pada akhir tahun 10. Operator mengestimasikan biaya
yang terjadi untuk memenuhiTahun
kewajibannyaRp
sebagai berikut:
Jasa Konstruksi
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
34
34
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
•
•
Operator mengestimasikan imbalan sehubungan dengan jasa
konstruksi sebesar biaya ditambah 5 persen.
Persyaratan perjanjian memperbolehkan operator untuk
menagih tarif tol dari pengguna jalan. Selain itu, pemberi
konsesi menjamin operator pada jumlah minimum sebesar
Rp700 dan bunga sebesar 6,18 persen untuk mencerminkan
waktu penerimaan kas. Operator memperkirakan bahwa
jumlah kendaraan akan stabil selama masa kontrak dan
operator akan menerima tarif tol sebesar Rp200 pada setiap
tahun dari tahun ke 3 sampai ke 10.
Untuk tujuan ilustrasi ini, diasumsikan bahwa seluruh arus kas
terjadi pada akhir tahun
35
35
Ilustrasi 3 Aset keuangan dan Aset tak
berwujud
•
Hak kontraktual untuk menerima kas dari pemberi konsesi untuk jasa
dan hak untuk membebankan pengguna terhadap layanan publik
harus dianggap sebagai dua aset yang terpisah sesuai PSAK. Oleh
karena itu, dalam perjanjian ini perlu untuk membagi imbalan
operator menjadi dua komponen: komponen aset keuangan
berdasarkan jumlah yang dijamin dan aset tidak berwujud untuk
sisanya.
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya
perkiraan
+ 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
36
36
Ilusrasi 1
•
•
•
•
Operator mengakui pendapatan dan biaya kontrak sesuai dengan PSAK 34: Akuntansi
Kontrak Konstruksi dan PSAK 23 Pendapatan. Biaya dari setiap kegiatan konstruksi,
operasi dan pelapisan diakui sebagai beban mengacu pada tahap penyelesaian kegiatan.
Untuk pendapatan kontrak, nilai wajar dari jumlah yang diberikan pemberi konsesi diakui
pada saat yang sama.
Operator diwajibkan melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Pemberi konsesi akan
mengganti kepada operator biaya pelapisan jalan pada tahun ke 8. Kewajiban untuk
melapisi jalan diukur pada nilai nol dalam laporan posisi keuangan, serta pendapatan dan
beban tidak diakui dalam laporan laba rugi sampai pekerjaan pelapisan selesai
dilakukan.
Total imbalan (Rp200 pada setiap tahun ke 3 sampai 8) mencerminkan nilai wajar untuk
masing-masing jasa
Pada tahun ke 1, biaya konstruksi sebesar Rp500, pendapatan konstruksi sebesar
Rp525 (biaya ditambah 5 persen), dan karenanya laba konstruksi sebesar Rp25 diakui
dalam laporan laba rugi. Berikut nilai wajar imbalan yang diterima
Nilai wajar
Jasa konstruksi
Biaya perkiraan + 5%
Jasa operasi
Biaya perkiraan + 20%
Pelapisan jalan
Biaya perkiraan + 10%
Suku Bunga Efektif
6.18% per tahun
37
37
Ilusrasi 1
•
Aset Keuangan
•
Jumlah terutang dari pemberi
konsesi adalah jumlah yang
memenuhi definisi piutang dalam
PSAK 55.
Pada saat pengakuan awal piutang
diukur pada nilai wajar.
Pada saat pengukuran selanjutnya
diukur pada biaya perolehan
diamortisasi, yaitu jumlah yang
diakui sebelumnya ditambah
bunga kumulatif pada jumlah yang
dihitung dengan menggunakan
metode bunga efektif dikurangi
pembayaran.
Jika arus kas dan nilai wajar tetap
sama seperti yang diperkirakan,
tingkat bunga efektif sebesar 6,18
persen per tahun dan piutang
diakui pada akhir tahun ke 1
sampai 3
•
•
•
Rp
Jumlah terutang konstruksi di
tahun I
525
Piutang akhir tahun
525
Bunga efektif di tahun ke 2 atas
piutang pada akhir tahun 1
(6,16% x Rp 525)
Jumlah terutang konstruksi di
tahun ke 2
Piutang di akhir tahun ke 2
32
525
1082
Bunga efektif di tahun ke 3 atas
piutang pada akhir tahun 2
67
Jumlah terutang untuk operasi di
tahun 3 (10 x (1+20%)
12
Penerimaan kas dalam tahun 3
Piutang pada akhir tahun 3
38
(200)
961
38
Ilusrasi 1
•
Diasumsikan operator mendanai perjanjian sepenuhnya dengan utang dan saldo laba.
Operator membayar bunga sebesar 6,7 persen per tahun atas saldo utang.
Arus kas
Penerimaan
Biaya kontrak
1
2
3
4
-
-
200
20
0
(500
)
5
6
7
8
9
10
Jumla
h
200 200
200
200
20
0
20
0
1.600
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
(500 (10) (10 (10)
)
)
(10 (10)
)
Biaya pinjaman
- (34) (69) (61 (53) (43 (33) (23) (19
)
)
)
Laporan laba rugi dan penghasilan komprehensif
Arus masuk
-5001 -5432 1213 124 1375 1476 1577
678 179
(keluar) net
9
1
Pendapatan
525 525
12 12
12
12
12 122 12
Biaya kontrak
(500
)
Pendapatan
keuangan
-
Biaya pinjaman
-
(500 (10) (10 (10)
)
)
32
67
59
51
(34) (69) (61 (53)
)
(10 (10)
)
43
34
(43 (33)
)
(7)
(342)
10
18
3
12
Jumla
78
h
1.256
(11 (10 (10
0)
)
)
(1.18
0)
25
22
11
344
(23) (19
)
(7)
(342)
39
39
Ilusrasi 1
Laporan Posisi Keuangan
Jumlah terutang
dari pemberi
konsesi (a)
Kas (utang)
1
2
3
4
5-
6
7
8
9
10
525
1082
961
862
695
550
396
343
117
12
(500 (1034
)
)
(913
)
(784
)
(647
)
(500)
(343
)
(276
)
(305 (78
)
)
(a). neto
Jumlah terutang dari 25
pemberi 48
konsesi 48
pada awal
ditambah
dan 72 78
Aset
48 tahun48
50 pendapatan
53
67
pendapatan keuangan yang diperoleh di tahun terkait dikurangi penerimaan di tahun terkait
(b) Utang pada awal tahun ditambah arus kas neto di tahun terkait
•
•
Banyak kemungkinan jenis perjanjian. Tujuan dari contoh ini adalah untuk mengilustrasikan
perlakuan akuntansi untuk beberapa ciri yang umumnya ditemukan dalam praktik.
Diasumsikan bahwa periode perjanjian hanya sepuluh tahun dan penerimaan tahunan dari
operator konstan selama periode tersebut. Periode perjanjian mungkin jauh lebih panjang
dan pendapatan tahunan dapat meningkat dengan berjalannya waktu, sehingga perubahan
laba neto dari tahun ke tahun dapat lebih besar.
40
40
Ilustrasi 2
•
•
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan operator untuk membangun jalan, menyelesaikan
pembangunannya dalam waktu dua tahun.
Memelihara dan mengoperasikan jalan tersebut sesuai standar yang ditetapkan selama
delapan tahun (yaitu tahun ke 3-10).
Operator harus melapisi jalan pada akhir tahun ke 8. Aktivitas pelapisan merupakan
penghasil pendapatan.
Tahun
Rp
1
500
2
500
Jasa operasi (per tahun)
3-10
10
Pelapisan jalan
8
100
Jasa Konstruksi
•
Persyaratan perjanjian mensyaratkan memperkenankan operator menarik tariff tol dari
pengguna jalan. Operator memperkirakan bahwa jumlah kendaraan akan stabil
selama masa kontrak dan operator akan menerima tariff tol sebesar 200 dari tahun ke
3 – 10.
41
41
Akuntan
TERIMA
KASIH
Profesi untuk
Mengabdi pada
Negeri
Dwi Martani
081318227080
[email protected] atau [email protected]
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
42
42
Akuntan
TERIMA
KASIH
Profesi untuk
Mengabdi
padamu Negeri
Dwi
Dwi Martani
Martani
081318227080
081318227080
[email protected]
[email protected] atau
atau dd
[email protected]
[email protected]
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
http://staff.blog.ui.ac.id/martani/
43