BAB II TINJAUAN PUSTAKA
A. Audit Sampling
1. Definisi Audit Sampling Mengacu pada Standar Profesional Akuntan Publik SPAP SA seksi 350
paragraf 01 audit sampling didefinisikan sebagai berikut: “Penerapan prosedur audit terhadap kurang dari seratus persen unsur dalam
suatu saldo akun atau kelompok transaksi dengan tujuan untuk menilai beberapa karakteristik saldo akun atau kelompok transaksi tersebut”.
Basalamah 1994 dalam Huakanala dan Shinneke 2004, menyatakan pemeriksaan secara sampling adalah pemeriksaan atas sebagian dari populasi
pos-pos laporan keuangan yang diperiksa dan menggunakan karakteristik dari sebagian populasi tersebut untuk membuat kesimpulan yang menyeluruh
mengenai populasi yang sedang diperiksa itu. Tujuan auditor memilih sampel suatu populasi menurut Arens et. all.,
2008 adalah untuk mendapatkan sampel yang representatif. Sampel representatif adalah sampel yang memiliki karakteristik yang sama dengan
populasi. Artinya bagian yang disampling sama dengan yang tidak disampling.
Menurut Holmes dan Burn 1993 dalam Huakanala dan Shinneke 2004, memahami konsep, norma, etika, dan prosedur serta pengujian konvensional
saja tidaklah cukup untuk menjamin audit yang kompeten. Untuk menerapkan proses audit yang independent secara kompeten, auditor juga harus memiliki
10
keterampilan dalam berbagai tehnik sampling. Audit sampling dirasakan sangat berguna apabila auditor tidak memiliki pengetahuan khusus mengenai
saldo-saldo akun transaksi lainnya yang menurut pertimbangannya, perlu diuji untuk memenuhi tujuan auditnya.
IAPI 2008 terdapat beberapa metode yang dapat digunakan oleh auditor dalam menentukan transaksi atau unsur dari suatu akun yang akan diuji.
Metode tersebut adalah : a.
Melakukan pengujian atas semua taransaksi yang membentuk suatu akun pengujian 100; atau
b. Sampling audit pengujian kurang dari 100
Audit sampling dapat diterapkan baik untuk melakukan pengujian
pengendalian, maupun pengujian subtantif. Meskipun demikian, auditor biasanya tidak menerapkan sampling audit dalam prosedur pengujian yang
berupa pengajuan pertanyaan atau tanya jawab, observasi, dan prosedur analistis. Audit sampling banyak diterapkan auditor dalam prosedur pengujian
yang berupa vouching, tracing, dan konfirmasi. Audit sampling jika diterapkan dengan semestinya akan dapat menghasilkan bukti audit yang cukup, sesuai
dengan yang diinginkan standar pekerjaan lapangan yang ketiga. Abdul Halim, 2008:265
Standar profesional bagi auditor memperbolehkan untuk memakai metode baik metode sampling statistik maupun metode sampling non statistik. Namun
kedua metode tersebut harus digunakan secara hati-hati, seluruh langkah harus dilakukan dengan cermat.
Sampling statistik dan sampling non statistik dapat diklasifikasikan ke dalam beberapa bagian yang dapat ditunjukkan secara sederhana melalui
gambar berikut ini:
Gambar 2.1 Pemilihan Teknik Pendekatan Audit Sampling
Sumber: diolah dari Guy et. al.,1994, Basalamah 1994, Arens dan Loebbecke 2000 dalam Huakanala dan Shinneke 2004
SAS No.39 Audit Sampling
Statictical Sampling Non Statictical Sampling
Atribute Sampling Direct
Sample Selection
Variable Sampling Haphazard
Sample Selection
Block Sample
Selection
Fixed Sample Size
A
ttribute Sampling
Discovery Sampling
Sequential stop or go Sampling
Mean Per Unit Estimation
Ratio Estimation
Difference Estimation
IAPI 2008 dalam Standar Profesional Akuntan Publik SPAP SA seksi 350 paragraf 03 memberikan pedoman tentang audit sampling yaitu :
“Ada dua pendekatan umum dalam sampling audit: nonstatistik dan statistik. Kedua
pendekatan tersebut
mengharuskan auditor
menggunakan pertimbangan profesionalnya dalam perencanaan, pelaksanaan, dan
penilaian sampel, serta dalam menghubungkan bukti audit yang dihasilkan dari sampel dengan bukti audit lain dalam penarikan kesimpulan atas saldo
akun atau kelompok transaksi yang berkaitan”.
Menurut Boyton et. al., 2003:544 menyatakan, kedua jenis sampling memerlukan pertimbangan dalam perencanaan dan pelaksanaan rencana
sampling serta pengevaluasian hasil-hasilnya. Lebih dari itu, kedua jenis sampling tersebut dapat memberikan bahan bukti yang cukup sebagai mana
dipersyaratkan dalam standar pekerjaan lapangan yang ketiga. Kedua jenis sampling audit ini juga diperuntukkan pada beberapa risiko sampling dan non
sampling. Perbedaan penting antara kedua jenis sampling ini adalah bahwa hukum probabilitas laws of probability digunakan untuk mengendalikan
risiko sampling dalam sampling statistik. Selanjutnya Abdul Halim 2008:267 menyatakan, pemilihan antara kedua
pendekatan tersebut didasarkan terutama pada pertimbangan manfaat dan biaya. Sampling non statistik mungkin lebih murah biayanya, tetapi manfaat
sampling statistik mungkin lebih besar. Dalam sampling non statistik penentuan dan pengevaluasian sampel dilakukan secara subyektif atas dasar
pengalaman auditor, sehingga mungkin terjadi sampel yang terlalu besar atau terlalu kecil. Oleh karena itu, pemilihan metode sampling statistik atau
sampling non statistik tidak secara langsung mempengaruhi keputusan auditor mengenai:
a. Prosedur audit yang akan diterapkan atas sampel yang dipilih
b. Kompetensi bukti audit yang diperoleh berkaitan dengan item sampel
individual c.
Tanggapan auditor atas kesalahan yang ditemukan dalam item sampel 2. Sampling Statistik
Guy 1981 dalam Surya Raharja 2005, menyatakan bahwa sampling statistik adalah penggunaan rencana sampling sampling plan dengan cara
sedemikian rupa sehingga hukum probabilitas digunakan untuk membuat statement
tentang suatu populasi. Dalam hal ini statistik dapat dianggap sangat membantu karena menyediakan beberapa metode yang digunakan sampel
tersebut untuk kemudian membuat kesimpulan yang menyeluruh mengenai populasi yang sedang diperiksa
Menurut Abdul Halim 2008:266 sampling statistik memerlukan lebih banyak biaya daripada sampling non statistik. Alasannya karena harus ada
biaya yang dikeluarkan untuk training bagi staf auditor untuk menggunakan statistik dan biaya pelaksanaan sampling secara statistik. Namun tingginya
biaya sampling statistik dikompensasi dengan tingginya manfaat yang dapat diperoleh melalui pelaksanaan sampling statistik.
Basalamah 1994 dalam Huakanala dan Shinneke 2004, menyatakan manfaat dari sampling statistik antara lain adalah :
a. Sampling statistik memberi kemungkinan kepada auditor mengendalikan
risiko-risiko sampling dengan menentukan tingkat ketepatan dan kehandalan yang dapat di capai.
b. Sampling statistik memberi kemungkinan kepada pemeriksa untuk lebih
obyektif dalam menentukan risiko pemilihan dan evaluasi sampel serta dalam menentukan besarnya sampel.
c. Sampling statistik memberi kemungkinan kepada pemeriksa untuk
memperoleh hasil yang lebih baik dari proses sampling dengan adanya perincian secara statistik. Mengenai tingkat kesalahan yang diperkirakan,
tingkat kehandalan yang di kehendaki, tingkat kesalahan maksimum yang dapat di tolerir, metode pemilihan sampel yang memadai guna
menghindari bias. Serta adanya sarana terbaik menilai sampel. d.
Dapat mengurangi waktu dan biaya audit, pemeriksaan dapat dilakukan tanpa harus 100, sehingga lebih efektif dan efisien.
Sampling statistik dibagi menjadi dua yaitu attribute sampling dan variabel sampling
. Attribute sampling atau disebut pula proportional sampling
digunakan terutama untuk menguji efektivitas struktur pengendalian intern dalam pengujian pengendalian, sedangkan variabel sampling
digunakan terutama untuk menguji nilai rupiah yang tercantum dalam rekening dalam pengujian substantif. Mulyadi dan Puradireja, 2000:241.
a. Attributes sampling Attributes sampling
sampling atribut adalah metode statistik yang digunakan untuk mengestimasi proporsi unsur-unsur dalam suatu populasi
yang mengandung karakteristik atau atribut yang menjadi kepentingan. Sampling atribut di gunakan untuk membuat kesimpulan mengenai tingkat
kejadian didalam populasi dan biasanya digunakan untuk menguji tingkat
ketaatan terhadap prosedur di dalam sistem pengendalian intern sebagai sarana untuk mengetahui apakah ketentuan-ketentuan yang dibuat oleh
manajemen telah ditaati. Sampling atribut yang di gunakan dalam mengaudit terbagi menjadi
tiga model yang secara umum di gunakan oleh auditor untuk menguji efektivitas struktur pengendalian intern, kebijakan dan prosedur
diantaranya antara lain : 1 Fixed- sampel-size attribute sampling Estimasi atribut
Model pengambilan sampel ini adalah model yang paling banyak digunakan dalam audit. Pengambilan sampel dengan model ini
ditujukan untuk memperkirakan persentase terjadinya mutu tertentu dalam suatu populasi. Misalnya, dengan model ini auditor dapat
memperkirakan berapa persen bukti kas keluar voucher yang terdapat dalam populasi tidak terlampiri dengan bukti pendukung yang lengkap.
Model ini terutama digunakan jika auditor melakukan pengujian pengendalian terhadap suatu unsur struktur pengendalian intern, dan
auditor tersebut
memperkirakan akan
menjumpai beberapa
penyimpangan kesalahan. 2 Stop-or-go sampling
Model pengambilan sampel ini sering juga disebut dengan decision attribute sampling.
Model ini dapat mencegah auditor dari pengambilan sampel yang terlalu banyak, yaitu dengan cara
menghentikan pengujian sedini mungkin. Model ini digunakan jika
auditor yakin bahwa kesalahan yang diperkirakan dalam populasi sangat kecil, atau lebih rendah dan tingkat tertentu yang telah
ditetapkan sebelumnya oleh auditor yang bersangkutan. Dengan kata lain tujuan auditnya adalah untuk menyakinkan
sesuatu, bila auditor ingin menentukan apakah suatu karakter populasi memiliki tingkat kesalahan error rate lebih rendah dari tingkat
tertentu yang telah di tetapkan. Huakanala dan Shinneke 2004, menyatakan fixed sampel size
attribute sampling dan stop or go sampling paling banyak digunakan
oleh eksternal dan internal auditor dalam melakukan test of control. Kedua model sampling ini dapat digunakan dalam pengujian sebagai
berikut : - Pengujian pengeluaran kas cash disbursement test
- Pengujian penjualan sales test - Pengujian pembayaran gaji payroll test
- Pengujian persediaan inventory test - Pengujian penerimaan kas cash receipt test
3 Discovery sampling Model pengambilan sampel ini cocok digunakan untuk mencari
kecurangan-kecurangan fraud, pelanggaran yang serius dari unsur struktur pengendalian intern, dan ketidak beresan yang lainnya.
Sampling ini biasanya digunakan apabila tingkat kesalahan yang diperkirakan dalam populasi sangat rendah mendekati nol. Dalam
model ini auditor menginginkan kemungkinan tertentu untuk menemukan paling tidak satu kesalahan, jika kenyataannya tingkat
kesalahan sesungguhnya lebih besar dari yang diharapkan. b. Variable sampling
Huakanala dan Shinneke 2004 menyatakan bahwa variable sampling sampling variabel adalah teknik statistik yang digunakan oleh auditor
untuk menguji kewajaran suatu jumlah atau saldo dan mengestimasi jumlah unit moneter Rp berupa suatu saldo akun atau kuantitas lainnya.
Dalam pengujian subtantif, auditor dapat menghadapi dua keputusan : 1
Melakukan estimasi suatu jumlah misalnya saldo suatu akun 2
Melakukan kewajaran suatu jumlah. Mulyadi dan Puradireja 2000:273 menyatakan, variable sampling
untuk memperkirakan saldo suatu akun digunakan oleh auditor dalam kondisi :
1 Jika klien tidak menyajikan suatu jumlah yang dapat dianggap benar
misalnya klien menerapkan secara keliru prinsip akuntansi yang lazim, atau klien banyak melakukan kekeliruan dalam pencatatan
akuntansinya. 2
Jika suatu saldo akun ditentukan dengan statistical sampling sampling statistik
Auditor dapat pula menggunakan variable sampling untuk memperkirakan saldo akun dan mengusulkan adjustment untuk
menyesuaikan saldo akun tersebut dengan hasil taksiran statistik. Jika
saldo akun tidak terdapat di dalam buku klien, hasil taksiran statistik tersebut langsung diusulkan oleh auditor untuk dicatat di dalam buku
klien. Abdul Halim 2008:267 menyatakan, variable sampling tepat untuk
diterapkan auditor, antara lain pada : 1
Observasi dan penilaian persediaan 2
Konfirmasi piutang dagang 3
Cadangan untuk piutang tak tertagih 4
Cadangan persediaan yang rusak 5
Menilai persediaan dalam proses 6
Meniali aktiva tetap dalam public utility company 7
Penilaian umur piutang Selanjutnya Abdul Halim 2008:267 menyatakan, ada tiga teknik
yang dapat digunakan dalam variable sampling, yaitu: 1
Men perunit estimation estimasi satuan nilai tengah Sampling men perunit estimation yang disebut juga “simple
extention method” meliputi penentuan nilai audit untuk setiap item
dalam sampel. Rata-rata nilai audit ini kemudian dihitung dan dikalikan dengan jumlah unit dalam populasi untuk memperoleh
estimasi atas total nilai. Auditor juga menghitung cadangan allowance risiko sampling untuk digunakan dalam pengevaluasian
hasil sampel.
2 Difference estimation estimasi perbedaan
Dalam sampling estimasi perbedaan ini, perbedaan dihitung untuk setiap item sampel yang sama dengan nilai audit item tersebut
dikurangi nilai bukunya. Auditor kemudian menggunakan rata-rata perbedaan untuk menghimpun estimasi nilai populasi total. Variabilitas
perbedaan tersebut digunakan untuk menentukan achieved precision atau cadangan allowance yang dapat diterima untuk risiko sampling.
Ada empat hal yang harus dipenuhi untuk menggunakan teknik sampling ini, yaitu:
a Nilai buku setiap item populasi harus dapat diketahui auditor
b Total nilai buku populasi harus dapat diketahui auditor
c Jumlah keseluruhan dari nilai buku item populasi harus sama
dengan total nilai buku populasi d
Harus ada perbedaan antara nilai audit dan nilai buku yang dapat diharapkan.
3 Ratio estimation estimasi rasio
Dalam sampling ini, auditor menentukan nilai audit untuk setiap item sampel. Rasio dihitung dengan menghitung hasil pembagian
jumlah nilai audit dibagi jumlah nilai buku untuk item sampel. Rasio tersebut kemudian dikalikan dengan nilai buku total untuk
menghasilkan nilai populasi total yang diestimasikan.
Sama dengan estimasi perbedaan, ada empat hal yang harus dipenuhi untuk menggunakan teknik sampling ini, yaitu:
a Nilai buku setiap item populasi harus dapat diketahui auditor
b Total nilai buku populasi harus dapat diketahui auditor
c Jumlah keseluruhan dari nilai buku item populasi harus sama
dengan total nilai buku populasi d
Harus ada perbedaan antara nilai audit dan nilai buku yang dapat diharapkan.
Pemilihan antara keduanya terutama tergantung ada tidaknya korelasi atau hubungan antara jumlah perbedaan individual dengan
nilai bukunya. Apabila ada korelasi yang sangat tinggi antara jumlah perbedaan individual dengan nilai bukunya, maka estimasi rasio lebih
efisien karena memerlukan sampel dalam jumlah yang lebih sedikit. 3. Sampling Non Statistik
Sampling non statistik merupakan pengambilan sampel yang dilakukan berdasarkan kriteria subyektif berdasarkan pengalaman auditor Surya
Raharja, 2005. Abdul Halim 2008:261 mendefinisikan sampling yang sampelnya dipilih secara subyektif, sehingga proses pemilihan sampel tidak
random dan hasil penyampelan tidak dievaluasi secara matematis. Ada suatu pertanyaan mengapa auditor harus menggunakan sampling non statistik yang
tidak didasarkan pada probabilitas matematis.
Standar Profesional Akutan Publik SPAP SA Seksi 326 paragraf 23 menyatakan:
“Auditor bekerja dalam batasan-batasan pertimbangan ekonomi, agar secara ekonomis bermanfaat, pendapatnya harus dirumuskan dalam jangka waktu
yang pantas dan dengan biaya yang masuk akal. Auditor harus memutuskan, sekali lagi dengan menggunakan pertimbangan profesionalnya, apakah bukti
audit yang tersedia baginya dengan batasan waktu dan biaya, cukup memadai untuk membenarkan pernyataan pendapatnya.”
Abdul Halim 2008:261 menyatakan, dalam sampling non statistik, auditor menghadapi kemungkinan terjadinya :
a. Tidak banyak sampel yang digunakan melebihi yang diperlukan. Hal ini
mengakibatkan terjadinya pemborosan waktu dan biaya b.
Terlalu sedikit sampel yang digunakan sehingga mengakibatkan ketidakefektifan pengambilan sampel
c. Terlalu ekstensif kecukupan bukti audit yang berdasarkan sampel. Dengan
demikian, auditor menghimpun terlalu banyak bukti dari yang diperlukan untuk memperoleh dasar yang memadai untuk memberikan pendapat
auditor d.
Kurangnya kecukupan bukti audit yang berdasarkan sampel. Auditor menghimpun terlalu sedikit bukti dari yang diperlukan untuk memperoleh
dasar yang memadai untuk memberikan pendapat auditor. Hal ini mengakibatkan semakin besarnya kemungkinan kesalahan auditor dalam
mengambil kesimpulan atas kewajaran laporan keuangan. Terlepas dari kemungkinan terjadinya berbagai ketidakefisienan dan
ketidakefektifan pengambilan sampel di atas, sampling non statistik yang direncanakan secara tepat akan dapat seefektif sampling statistik.
Menurut Huakanala dan Shinneke 2004 ada beberapa metode pemilihan sampel yang dikategorikan dalam sampling non statistik;
a. Haphazard sampling
Auditor memilih sampel yang diharapkan representatif terhadap populasi lebih berdasar judgment individu tanpa menggunakan perandom
probabilistic misalnya semacam tabel bilangan random. Untuk
menghindari bias, sampel dipilih tanpa memperhatikan ukuran, sumber, atau ciri-ciri khas Arrens dan Loebbecke, 2000. Tetapi kelemahan utama
metode ini adalah kesulitan untuk benar-benar menghilangkan bias pemilihan.
Menurut Al Haryono Yusup 2001:421 metode haphazard sampling menyangkut pemilihan unsur-unsur sekenanya, tanpa memperhatikan
nomor dokumen, jumlah, atau hal lainnya. Dalam metode ini, auditor bisa secara sembarang memilih 50 faktur yang disimpan dalam suatu arsip.
Apabila bias dapat dihindarkan dalam melakukan pemilihan, maka sample bisa mewakili populasi.
b. Block sampling
Menggunakan seleksi satu atau lebih kelompok elemen populasi secara berurut. Bila satu item dalam blok terpilih maka secara berurut item-item
berikutnya dalam blok akan terpilih dengan otomatis. Metode ini secara teoritis merupakan metode pemilihan sampel yang representatif namun
jarang digunakan karena tidak efisien. Waktu dan biaya untuk memilih
sampel yang memadai agar representatif terhadap populasi sangat mahal Guy dan Carmichael, 2001 dalam Surya Raharja, 2005.
Menurut Al Haryono Yusup 2001:421 metode block sampling terdiri dari pemilihan transaksi yang serupa yang terjadi dalam suatu periode
waktu tertentu. Sebagai contoh, sampel bisa terdiri dari semua voucher yang diproses selama periode waktu dua minggu. Jika mencukupi, blok
tersebut dipilih sebagai sampel. Metode pemilihan sample semacam itu dirasakan cocok untuk sampling non statistik. Namun demikian, pemilihan
satu blok dari transaksi yang terjadi selama satu tahun penuh, dalam banyak hal dipandang tidak tepat.
c. Directed sampling
Menggunakan seleksi berdasarkan judgment elemen bernilai high value
atau elemen yang diyakini mengandung error. Auditor tidak mendasarkan pada pemilihan yang mempunyai kesempatan sama
probabilistik, namun lebih menitikberatkan pemilihan berdasarkan kriteria. Kriteria yang biasa digunakan adalah:
1 Item-item yang paling mungkin mengandung salah saji. 2 Item-item yang memiliki karakteristik populasi tertentu.
3 Item yang mempunyai nilai tinggi large dollar coverage. Dibanding sampling statistik, judgment atau sampling non statistik sering
dikritik karena secara berlebihan mengandalkan intuisi dan juga sering secara irasional dipengaruhi faktor-faktor subyektif. Kecukupan ukuran sampel tidak
bisa secara obyektif ditentukan. Misalnya reaksi personal auditor terhadap
karyawan klien, proses pengadilan, dan waktu yang tersedia untuk menyelesaikan penugasan bisa sangat mempengaruhi ukuran sampel Guy,
1981. Banyak situasi yang membuat judgment sampling lebih sesuai daripada sampling statistik. Harus dicatat bahwa sampling statistik merupakan alat yang
berguna untuk sebagian, tidak semua situasi. Apakah sampling statistik harus digunakan, tergantung dari keputusan, tujuan audit, pertimbangan cost
diferensial dibandingkan dengan judgment sampling serta trade-offs antara
biaya dan manfaat yang didapat dalam pengauditan Surya Raharja, 2005.
B. Auditor Judgment
Kategori