Praktik di Sektor Swasta Kode Etik Tinjauan Penelitian Terdahulu Tabel 2.1

pernyataan audit dan kepentingannya serta detail-detail mengenaiprosedur-prosedur dalam auditing mulai dari pengumpulan bukti dan sampling hingga kompilasi pelaporan audit.

a. Praktik di Sektor Swasta

Dalam Tuanakotta 2010 : 84 dikatakan bahwa “lingkup akuntansi forensik sangat spesifik untuk lembaga yang menerapkannya atau untuk tujuan melakukan investigasinya”. Dampak yang terjadi jika fraud terjadi disektor korporasi yaitu harga saham dari korporasi yang bersangkutan lebih rendah dari harga pasar. Hal tersebut akan mempengaruhi penilaian investor pada saat menentukan keputusan. Tidak jarang para investor mau membayar saham dengan harga premium jika perusahaan diindikasikan mau memperbaiki kelemahan corporategovernance-nya. Bologna dan Lindquist, dua penulis perintis mengenai akuntansi forensik, dalam Tuanakotta 2010 : 84 menekankan beberapa istilah dalam perbendaharaan akuntansi, yakni : fraud auditing, forensic accounting,investigative support, dan valuation análisis. Litigaton support merupakan istilah yang paling luas dan mencakup keempat istilah lainnya. Yang dapat diartikan bahwa segala sesuatu yang dilakukan dalam akuntansi forensik bersifat dukungan untuk kegiatan litigasi.Bologna dan Lindquist tidak menyentuh istilah valuation analysis .Analisis ini berhubungan dengan akuntansi atau unsur hitung- hitungan.Pihak-pihak yang bersengketa dalam urusan bisnis dapat meminta satu pihak membeli seluruh saham pihak lainnya atau mereka dapat menyepakati bahwa pembeli akhirnya adalah penawar yang mengajukan harga tertinggi.Dalam kasus tindak pidana korupsi, diperlukan perhitungan mengenai berapa kerugian negara ini.Inilah gambaran umum mengenai lingkup akuntansi forensik di sektor swasta atau bisnis.

b. Praktik di Sektor Pemerintahan

Universitas Sumatera Utara Tuanakotta 2010 : 93 menyebutkan bahwa praktik akuntansi forensik di sektor publik pemerintahan serupa dengan apa yang digambarkan pada praktik akuntansi forensik di sektor swasta. Perbedaannya adalah bahwa tahap-tahap dalam seluruh rangkaian akuntansi forensik terbagi-bagi diantara berbagai lembaga. Ada lembaga yang melakukan pemeriksaan keuangan negara, ada beberapa lembaga yang merupakan bagian dari pengawasan internal pemerintahan, ada lembaga-lembaga pengadilan, ada lembaga yang menunjang kegiatan memerangi kejahatan pada umumnya, dan korupsi khususnya seperti Badan Pemeriksa Keuangan BPK, Komisi Pemberantasan Korupsi KPK, Pusat Pelaporan dan analisis Transaksi Keuangan PPATK, Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan BPKP, dan kantor-kantor Akuntan Publik KAP, serta lembaga-lembaga swadaya masyarakat yang berfungsi sebagai pressure group dan bahkan kalangan pers. Beberapa yang termasuk pressure groups adalah ICW Indonesian Corruption Watch, GEMPITA Gerakan Masyarakat Peduli Harta Negara, KMPK Komisi Masyarakat untuk Penyelidikan Korupsi, MTI Masyarakat Transparasi Indonesia. Kalangan pers sangat berperan menjadi penghubung atau alat komunikasi antara publik dengan elemen-elemen lainnya.

2.1.5 Atribut, Kode Etik, dan Standar Akuntansi Forensik a. Atribut

Davia dalam Tuanakotta 2010 : 100 memberi lima nasihat kepada seorang auditor pemula dalam melakukaninvestigasi terhadap fraud. Universitas Sumatera Utara Kelima nasihat Davia tersebut memberi gambaran mengenai atributkhas dari seorang fraud auditor, investigator, forensic accountant, atau yang sejenisnya. 1. Hindari pengumpulan fakta dan data yang berlebihansecara prematur Identifikasi lebih dulu, siapa pelaku atau yang berpotensi untuk menjadi pelaku. 2. Fraud auditor harus mampu membuktikan niat pelakumelakukan kecurangan Banyak kasus kecurangan kandas di sidang pengadilan karena penyidik dan saksi ahli akuntan forensik gagal membuktikan niat melakukan kejahatan atau pelanggaran. 3. Seorang fraud auditor harus kreatif, berpikir seperti pelaku fraud, dan jangan mudah ditebak dalam hal arah pemeriksaan,penyelidikan, atau investigasi 4. Auditor harus tahu bahwa banyak kecurangan dilakukan dengan persekongkolan Pengendalian intern yang bagaimanapun baiknya, tidak dapat mencegah hal ini. 5. Dalam memilih strategi untuk menemukan kecurangan dalam investigasi proaktif, auditor harusmempertimbangkan apakah kecurangan dilakukan di dalam pembukuan atau di luar pembukuan Universitas Sumatera Utara

b. Kode Etik

Kode etik merupakan bagian dari kehidupan berprofesi.Kode etik mengatur hubungan antara anggota profesi dengan sesamanya, dengan pemakai jasanya dan stakeholder lainnya, dan dengan masyarakat luas.

c. Standar

Standar adalah ukuran mutu.Dalam pekerjaan audit, para auditor ingin menegaskan adanya suatu standar, karena dengan adanya suatu standar maka pihak yang diaudit, pihak yang memakai laporan audit, dan pihak- pihak lain dapat mengukur kinerja auditor.Begitupun dengan para investigator dan forensic accountant. Spencer dan Jennifer Pickett dalam Tuanakotta 2010 : 116 merumuskan beberapa standar untuk mereka yang melakukan investigasi terhadap fraud . Berikut ini adalah penjelasan standar-standar tersebut dengan konteks Indonesia. a. Standar 1 Seluruh investigasi harus dilandasi praktek terbaik yangdiakui accepted best practices . Dalam hal ini tersiratdua hal yaitu adanya upaya membandingkan antara praktek-praktek yang ada dengan merujuk kepada yangterbaik pada saat itu benchmarking dan upayabenchmarking dilakukan terus menerus mencari solusiterbaik. Universitas Sumatera Utara b. Standar 2 Kumpulkan bukti-bukti dengan prinsip kehati-hatian due care sehingga bukti-bukti tadi dapat diterima di pengadilan. c. Standar 3 Pastikan bahwa seluruh dokumentasi dalam keadaanaman, terlindungi dan diindeks, dan jejak audit tersedia.Dokumentasi ini diperlukan sebagai referensi apabila ada penyelidikan dikemudian hari untuk memastikan bahwainvestigasi sudah dilakukan dengan benar. Referensi inijuga membantu perusahan dalam upaya perbaikan cara-carainvestigasi sehingga accepted best practices yangdijelaskan di atas dapat dilaksanakan. d. Standar 4 Pastikan bahwa para investigator mengerti hak-hak asasi pegawai dan senantiasa menghormatinya. Apabila investigasi dilakukan dengan cara yang melanggar hak asasi pegawai, yang bersangkutan dapat menuntut perusahaan dan investigatornya sehingga bukti yang sudah dikumpulkan dengan waktu dan biaya yang banyak menjadi sia-sia. e. Standar 5 Beban pembuktian ada pada yang “menduga”pegawainya melakukan kecurangan dan pada penuntutumum yang mendakwa pegawai tersebut baik dalamkasus hukum administratif maupun hukum pidana. Universitas Sumatera Utara f. Standar 6 Cakup seluruh substansi investigasi dan “kuasai” seluruhtarget yang sangat kritis ditinjau dari segi waktu. g. Standar 7 Liput seluruh tahapan kunci dalan proses investigasi,termasuk perencanaan, pengumpulan bukti dan barangbukti, wawancara, kontak dengan pihak ketiga,pengamanan mengenai hal-hal yang bersifat rahasia,ikuti tata cara atau protokol, dokumentasi danpenyelenggaraan catatan, keterlibatan polisi, kewajibanhukum, dan persyaratan mengenai pelaporan. 2.2Audit Investigatif 2.2.1 Pengertian Audit Investigatif Menurut Soepardi 2010 audit investigatif adalah serangkaian proses pengumpulan dan pengujian bukti-bukti terkait dengan kasus penyimpangan yang berindikasi merugikan keuangan negara dan perekonomian negara, untuk memperoleh simpulan yang mendukung tindakan litigasi atau tindakan korektif manajemen. Bologna dan Shaw yang dikutip oleh Widjaja dalam bukunya yang berjudul Audit Kecurangan Suatu Pengantar 2005:36 mengatakan: “Forensic accounting, sometimes called fraud auditing or investigative accounting, is a skill that goes beyond the realm of corporate and Universitas Sumatera Utara management fraud, embezzlement or commercialbribery. Indeed, forensic accounting skill go beyond the general realm of collar crime.” .Dengan pengertian bahwa akuntansi forensik kadang-kadang disebut audit penipuan, adalah keterampilan yang melampaui alam penggelapan dan penipuan manajemen perusahaan, atau penyuapan komersial. Memang, keterampilan akuntansi forensik melampaui wilayah umum kejahatan berkerah. Association of Certified Fraud Examiner seperti yang dikutip oleh Widjaja 2005 :36, mendefenisikan audit investigasi sebagai berikut : “fraud auditing is an initial approach proactive todetecting financial fraud, using accounting records and information,analytical relationship, and an awareness of fraud perpetration andconcealment efforts”. Dengan terjemahan bahwa audit kecurangan merupakan suatu pendekatan awal proaktif untuk mendeteksi penipuan keuangan, dengan menggunakan catatan akuntansi dan informasi, hubungan analitis,dan kesadaran perbuatan penipuan dan upaya penyembunyian. Dari beberapa definisi audit investigatif di atas, dapat disimpulkan bahwa audit investigatif merupakan suatu cara yang dapat dilakukan untuk mendeteksi dan memeriksa kecurangan terutama laporan keuangan yang kemungkinan sedang atau sudah terjadi menggunakan keahlian tertentu dari seorang audit teknik audit. Universitas Sumatera Utara

2.2.2 Jenis Audit Investigatif

Menurut Ikatan Akuntan Indonesia Edisi No.20Tahun IVMaret2008 dalam Fitriyani 2012 mengemukakan bahwa ada dua jenis audit investigatif. 1. Audit Investigatif Proaktif Dilakukan pada entitas yang mempunyai resiko penyimpangan tetapi entitas tersebut dalam proses awal auditnya belum atau tidak didahului oleh informasi tentang adanya indikasi penyimpangan, yang berpotensi menimbulkan kerugian keuangankekayaan negara dan atau perekonomian negara. 2. Audit Investigatif Reaktif Audit investigatif reaktif mengandung langkah-langkah pencarian dan pengumpulan bahan bukti yang diperlukan untuk mendukung dugaansangkaan awal tentang adanya indikasi penyimpangan yang dapat menimbulkan kerugian keuangankekayaan negara dan atau perekonomian negara.

2.2.3 Tujuan Audit Investigatif

Berikut ini adalah tujuan investigatif yang diambil dari Spencer and Jennifer Picket, Financial Crime Investigation and Control dalam Tuanakotta 2010 : 316. 1. Memberhentikan manajemen. Tujuan utamanya adalah sebagai teguran keras bahwa manajemen tidak mampu mempertanggung-jawabkan Universitas Sumatera Utara kewajiban fidusianya. Kewajiban fidusia ini termasuk mengawasi dan mencegah terjadinya kecurangan oleh karyawan. 2. Memeriksa, mengumpulkan, dan menilai cukup dan relevannya bukti. Tujuannya akan menekankan bisa diterimanya bukti-bukti sebagai alat bukti untuk meyakinkan hakim di pengadilan. 3. Melindungi reputasi dari karyawan yang tidak bersalah. 4. Menemukan dan mengamankan dokumen yang relevan untuk investigasi. 5. Menemukan asset yang digelapkan dan mengupayakan pemulihan dari kerugian yang terjadi. 6. Memastikan bahwa semua orang, terutama mereka yang diduga menjadi pelaku kejahatan, mengerti kerangka acuan dari investigasi tersebut; harapannya adalah bahwa mereka bersedia bersikap kooperatif dalam investigasi itu. 7. Memastikan bahwa pelaku kejahatan tidak bisa lolos dari perbuatannya. 8. Menyapu bersih semua karyawan pelaku kejahatan. 9. Memastikan bahwa perusahaan tidak lagi menjadi sasaran penjarahan. 10. Menentukan bagaimana investigasi akan dilanjutkan. 11. Melaksanakan investigasi sesuai standar, sesuai dengan peraturan perusahaan, sesuai dengan buku pedoman. 12. Menyediakan laporan kemajuan secara teratur untuk membantu pengambilan keputusan mengenai investigasi di tahap berikutnya. 13. Memastikan pelakunya tidak melarikan diri atau menghilang sebelum tindak lanjut yang tepat dapat diambil. Universitas Sumatera Utara 14. Mengumpulkan cukup bukti yang dapat diterima pengadilan, dengan sumber daya dan terhentinya kegiatan perusahaan seminimal mungkin. 15. Memperoleh gambaran yang wajar tentang kecurangan yang terjadi dan membuat keputusan yang tepat mengenai tindakan yang harus diambil. 16. Mendalami tuduhan baik oleh orang dalam atau luar perusahaan, baik lisan maupun tertulis, baik dengan nama terang atau dalam bentuk surat kaleng untuk menanggapinya secara tepat. 17. Memastikan bahwa hubungan dan suasana kerja tetap baik. 18. Melindungi nama baik perusahaan atau lembaga 19. Mengikuti seluruh kewajiban hukum dan mematuhi semua ketentuan mengenai due diligence dan klaim kepada pihak ketiga misalnya klaim asuransi. 20. Melaksanakan investigasi dalam koridor kode etik. 21. Menentukan siapa pelaku dan mengumpulkan bukti mengenai niatnya. 22. Mengumpulkan bukti yang cukup untuk menindak pelaku dalam perbuatan yang tidak terpuji. 23. Mengidentifikasi praktik manajemen yang tidak dapat dipertanggungjawabkan atau perilaku yang melalaikan tanggung jawab. 24. Mempertahankan kerahasiaan dan memastikan bahwa perusahaan atau lembaga ini tidak terperangkap dalam ancaman tuntutan pencemaran nama baik. Universitas Sumatera Utara 25. Mengidentifikasi saksi yang meihat atau mengetahui terjadinya kecurangan dan memastikan bahwa mereka memberikan bukti yang mendukung tuduhan atau dakwaan terhadap si pelaku. 26. Memberikan rekomendasi mengenai bagaimana mengelola risiko terjadinya kecurangan ini dengan tepat.

2.2.4 Prinsip-Prinsip Audit Investigatif

Menurut Tuanakotta 2010:351 yang dikutip dalam Fitriyani 2012 mengemukakan bahwa prinsip-prinsip audit investigatif adalah: 1. investigasi adalah tindakan mencari kebenaran, 2. kegiatan investigasi mencakup pemanfaatan sumber-sumber bukti yang dapat mendukung fakta yang dipermasalahkan, 3. semakin kecil selang antara waktu terjadinya tindak kejahatan dengan waktu untuk ”merespon” maka kemungkinan bahwa suatu tindak kejahatan dapat terungkap akan semakin benar, 4. auditor mengumpulkan fakta-fakta sehingga bukti-bukti yang diperolehnya tersebut dapat memberikan kesimpulan sendiribercerita, 5. bukti fisik merupakan bukti nyata yang sampai kapanpun akan selalu mengungkap hal yang sama, 6. informasi yang diperoleh dari hasil wawancara dengan saksi akan sangat dipengaruhi oleh kelemahan manusia, Universitas Sumatera Utara 7. jika auditor mengajukan pertanyaan yang cukup kepada sejumlah orang yang cukup, maka akhirnya akan mendapatkan jawaban yang benar, 8. informasi merupakan nafas dan darahnya investigasi.

2.2.5 Teknik Audit Investigatif

Teknik audit adalah cara-cara yang dipakai dalam mengaudit kewajaran penyajian laporan keuangan. Ada tujuh teknik audit yang dikenal dalam audit atas laporan keuangan. 1. Memeriksa Fisik Memeriksa fisik dapat diartikan sebagai perhitungan uang tunai baik dalam mata uang rupiah atau mata uang asing, kertas berharga, persediaan barang, aset tetap, dan barang berwujud lainnya. 2. Meminta Konfirmasi Meminta konfirmasi adalah meminta pihak lain selain auditee untuk menegaskan kebenaran atau ketidakbenaran suatu informasi. Meminta konfirmasi dapat diterapkan untuk berbagai informasi, baik keuangan maupun nonkeuangan. Dalam audit investigatif harus diperhatikan apakah pihak ketiga yang dimintai konfirmasi punya kepentingan dalam audit investigatif. Jika ada, konfirmasi harus diperkuat dengan konfirmasi kepada pihak ketiga lainnya Universitas Sumatera Utara 3. Memeriksa Dokumen Dalam audit investigatif selalu dilakukan pemeriksaan dokumen. Dengan adanya kemajuan teknologi defenisi dokumen menjadi lebih luas yang meliputi informasi yang diolah, disimpan, dan dipindahkan secara digital. 4. Review Analitikal Review analitikal menekankan pada penalaran, proses berpikirnya. Penalaran yang dimaksud adalah penalaran yang membawa seorang auditor atau investigator pada gambaran mengenai wajar, layak, atau pantasnya suatu data individual disimpulkan dari gambaran global atau menyeluruh.Review analitikal didasarkan atas perbandingan antara apa yang dihadapi dengan apa yang layaknya harus terjadi. 5. Meminta Informasi Lisan atau Tertulis dari Auditee Permintaan informasi merupakan prosedur yang normal dan sangat penting dalam suatu audit investigatif. Permintaan informasi dalam audit investigatif harus disertai dengan informasi dari sumber lain atau diperkuat dengan cara lain. 6. Menghitung Kembali Menghitung kembali atau reperform adalah pengecekan kebenaran perhitungan. Dalam audit investigatif, perhitungan yang dihadapi sangat kompleks, didasarkan atas kontrak atau perjanjian yang rumit, dan mungkin sudah terjadi perubahan ataupun renegosiasi berkali-kali dengan pejabat yang berbeda. Universitas Sumatera Utara 7. Mengamati Mengamati tidak jauh berbeda dengan memeriksa fisik.Investigator juga menggunakan inderanya untuk mengetahui atau memahami sesuatu. Untuk mendapatkan hasil investigasi yang maksimal, seorang fraud auditor juga harus menguasai beberapa teknik investigasi seperti yang dikutip dalam Martin 2012, antara lain: 1. teknik penyamaran atau teknik penyadapan; 2. teknik wawancara, apabila akan menghadapi sang auditee, orang-orang yang diduga memiliki info yang dibutuhkan atau bahkan sang bosnya si auditee; 3. teknik merayu untuk mendapatkan informasi, apakah dengan memakai kesanggupan sendiri atau dengan bantuan orang lain; 4. mengerti bahasa tubuh, dalam membaca posisi si auditee, bohong atau jujur; 5. dapat dilakukan dengan bantuan software, seperti CAAT computer assisted audit tools.

2.2.6 Aksioma Audit Investigasi

Menurut Association of Certified Fraud Examiners ACFE yang dikutip dalam Tuanakotta 2010 : 322 terdapat tiga aksioma dalam melakukan audit investigasi. 1. Kecurangan selalu tersembunyi Fraud is Hidden Dalam hal ini pelaku fraud berusaha untuk menyembunyikan seluruh aspek yang mungkin mengarahkan investigator untuk menemukan adanya Universitas Sumatera Utara fraud . Pelaku fraud kecurangan tersebut menyembunyikan kecuragannya dengan cara yang beragam dan sangat rapi sehingga investigator yang berpengalaman pun dapat terkecoh. 2. Melakukan pembuktian timbal balik Reverse Proof Penjelasan ACFE yang dikutip dalam Tuanakotta 2010 : 323 mengenai aksioma fraud yang kedua ini adalah : “Pemeriksaan fraud didekati dari dua arah. Untuk membuktikan fraud memang terjadi, pembuktian harus meliputi upaya untuk membuktikan bahwa fraud tidak terjadi.Sebaliknya, dalam upaya membuktikan fraud tidak terjadi, pembuktian harus meliputi upaya untuk membuktikan bahwa fraud memang terjadi.Maksudnya adalah jika investigator berupaya untuk membuktikan adanya fraud, maka investigator juga harus mempertimbangkan apakah ada bukti-bukti yang membuktikan bahwa fraud tidak dilakukan. Demikian juga sebaliknya, jika investigator hendak membuktikan bahwa seseorang tidak melakukan tindak kecurangan, maka investigator juga harus mempertimbangkan bukti-bukti bahwa tindak kecurangan telah dilakukan. 3. Keberadaan suatu Kecurangan Existence of Fraud Dalam aksioma fraud ini ada atau tidaknya fraud yang terjadi hanya dapat ditetapkan oleh pengadilan. Investigator dalam upaya menyelidiki adanya fraud hanya membuat dugaan mengenai apakah seorang bersalah atau tidak berdasarkan bukti yang telah dikumpulkannya. Universitas Sumatera Utara

2.2.7 Metodologi Audit Investigatif

Menurut metodologi internal audit, seorang fraud auditor dapat melakukan pengujian atau pemeriksaan beberapa hal yang berkaitan dengan subjek auditnya atau prosedur kerja dan organisasi di mana kecurangan diduga terjadi dan orang yang bersangkutan.Secara garis besar audit investigatif mirip dengan istilah Fraud Examination. Sebagaimana yang di maksud dalam Fraud Examination Manual yang diterbitkan oleh Association of Certified Fraud Examiners ACFE. Metodologi ini digunakan oleh Association of Certified Fraud Examiners yang menjadi rujukan internasional dalam melaksanakan Fraud Examination.Metodologi tersebut menekankan kepada kapan dan bagaimana melaksanakan suatu pemeriksaan investigatif atas kasus yang memiliki indikasi tindak kecurangan dan berimplikasi kepada aspek hukum, serta bagaimana tindak lanjutnya. Pemeriksaan investigatif yang dilakukan untuk mengungkapkan adanya tindak kecurangan terdiri atas banyak langkah. Karena pelaksanaan pemeriksaan investigatif atas kecurangan berhubungan dengan hak-hak individual pihak-pihak lainnya, maka pemeriksaan investigatif harus dilakukan setelah diperoleh alasan yang sangat memadai dan kuat, yang diistilahkan sebagai prediksi. Prediksi adalah suatu keseluruhan kondisi yang mengarahkan atau menunjukkan adanya keyakinan kuat yang didasari oleh profesionalisme dan sikap kehati-hatian dari auditor yang telah dibekali dengan pelatihan dan pemahaman tentang kecurangan, bahwa fraud telah terjadi, sedang terjadi, Universitas Sumatera Utara atau akan terjadi. Tanpa prediksi, pemeriksaan investigatif tidak boleh dilakukan. Hal ini menyebabkan adanya ketidakpuasan dari berbagai kalangan yang menyangka bahwa jika suatu institusi audit menemukan satuindikasi penyimpangan dalam pelaksanaan financial audit-nya, maka institusi tersebut dapat melakukan pemeriksaan investigatif. Pemeriksaan investigatif belum tentu langsung dilaksanakan karena indikasi yang ditemukan umumnya masih sangat prematur sehingga memerlukan sedikit pendalaman agar diperoleh bukti yang cukup kuat untuk dilakukan pemeriksaan investigatif.Berikut ini adalah penjelasan garis besar proses pemeriksaan investigatifsecara keseluruhan, dari awal sampai dengan akhir. a. Penelaahan Informasi Awal Pada proses ini pemeriksa melakukan: pengumpulan informasi tambahan, penyusunan fakta dan proses kejadian, penetapan dan penghitungan tentative kerugian keuangan, penetapan tentatif penyimpangan, dan penyusunan hipotesa awal. b. Perencanaan Pemeriksaan Investigasi Pada tahapan perencanaan dilakukan: pengujian hipotesa awal, identifikasi bukti-bukti, menentukan tempat atau sumber bukti, analisa hubungan bukti dengan pihak terkait, dan penyusunan program pemeriksaan investigasi. Universitas Sumatera Utara c. Pelaksanaan Pada tahapan pelaksanaan dilakukan: pengumpulan bukti-bukti, pengujian fisik, konfirmasi, observasi, analisa dan pengujian dokumen, interview, penyempurnaan hipotesa, dan review kertas kerja. d. Pelaporan Fase terakhir, dengan isi laporan hasil pemeriksaan investigasikurang lebih memuat: unsur-unsur melawan hukum, fakta dan proses kejadian, dampak kerugian keuangan akibat penyimpangan atau tindakan melawan hukum, sebab-sebab terjadinya tindakan melawan hukum, pihak-pihak yang terkait dalam penyimpangan atau tindakan melawan hukum yang terjadi, dan bentuk kerja sama pihak-pihak yang terkait dalam penyimpangan atau tindakan melawan hukum. Khusus untuk lembaga BPK di Indonesia, proses penyusunan laporan ini terdiri dari beberapa kegiatan sampai disetujui oleh BPK untuk disampaikan kepada Komisi Pemberantasan Korupsi atau kepada Kejaksaan Agung, yang fasenya adalah penyusunan konsep awal laporan, presentasi hasil pemeriksaan investigatif di BPK, melengkapibukti-bukti terakhir, finalisasi laporan, dan penggandaan laporan. e. Tindak Lanjut Pada tahapan tindak lanjut ini, proses sudah diserahkan dari tim audit kepada pimpinan organisasi dan secara formal selanjutnya diserahkan kepada penegak hukum. Penyampaian laporan hasil audit investigasi kepada pengguna laporan diharapkan sudah memasuki pada tahap Universitas Sumatera Utara penyidikan. Berkaitan dengan kesaksian dalam proses lanjutan dalam peradilan, tim audit investigasidapat ditunjuk oleh organisasi untuk memberikan keterangan ahli jika diperlukan.

2.3 Fraud

Perkembangan dunia usaha yang semakin kompleks membuat kemajuan di bidang ekonomi cenderung diikuti dengan munculnya berbagai kecurangan- kecurangan.Hal tersebut menuntut para akuntan untuk dapat memahami fraud dengan baik dan benar.Pada dasarnya fraud merupakan serangkaian ketidakberesan irregularities dan perbuatan-perbuatan melanggar hukum yang dilakukan dengan sengaja untuk tujuan-tujuan tertentu. Hal tersebut mungkin dilakukan oleh orang-orang dari dalam maupun dari luar organisasi, untuk mendapatkan keuntungan pribadi maupun kelompok dan secara langsung maupun tidak langsung yang merugikam pihak lain Dwi dan Nafi : 2010. Selanjutnya, dalam Fitriyani 2012 dijelaskan bahwa pada umumnya dikenal dua tipe kesalahan, yaitu kekeliruan errors dan ketidakberesan irregularities .Errors merupakan kesalahan yang timbul sebagai akibat tindakan yang tidak disengaja yang dilakukan manajemen atau karyawan perusahaan yang mengakibatkan kesalahan teknis perhitungan, pemindah bukuan, dan lain-lain.Tipe kedua yaitu irregularities merupakan kesalahan yang sengaja dilakukan oleh manajemen atau karyawan perusahaan yang Universitas Sumatera Utara mengakibatkan kesalahan material terhadap penyajian laporan keuangan, misalnya kecurangan fraud.

2.3.1 Pengertian Fraud

Bologna, Lindquist dan Wells dalam Amrizal 2004 mendefinisikan “Fraud is criminal deception intended to financially benefit the deceiver 1993 : 3 ”.Dengan terjemahan bahwa kecurangan adalahpenipuan kriminal yang bermaksud untuk memberi manfaat keuangankepada si penipu. Kriminal disini berarti setiap tindakan kesalahan seriusyang dilakukan dengan maksud jahat dan dari tindakan jahat tersebut iamemperoleh manfaat dan merugikan korbannya secara finansial. Association of Certified Fraud Examinations ACFE mendefinisikanfraud sebagai tindakan mengambil keuntungan secara sengaja dengan cara menyalahgunakan suatu pekerjaanjabatan atau mencuri assetsumberdaya dalam organisasi.Kitab Undang-Undang Hukum Pidana KUHP menyebutkan beberapa pasal yang mencakup pengertian fraud Tuanakotta, 2010 : 194. a. Pasal 362 tentang Pencurian, kecurangan artinya mengambil barang sesuatu, yang seluruhnya atau sebagaian kepunyaan orang lain, dengan maksud untuk dimiliki secara melawan hukum. b. Pasal 368 tentang Pemerasan dan Pengancaman, kecurangan artinya dengan maksud untuk menguntungkan diri sendiri atau orang lain secara melawan hukum, memaksa sesorang dengan kekerasan atau ancaman Universitas Sumatera Utara kekerasan untuk memberikan barang sesuatu, yang seluruhnya atau sebagian adalah kepunyaan orang itu atau orang lain, aau supaya membuat hutang maupun menghapus piutang. c. Pasal 372 tentang Penggelapan, kecurangan artinya dengan sengaja melawan hukum memiliki barang sesuatu yang seluruhnya atau sebagian adalah kepunyaan orang lain, tetapi yang ada dalam kekuasaannya bukan karena kejahatan. d. Pasal 378 tentang Perbuatan Curang, kecurangan artinya dengan maksud untuk menguntungkan diri sendiri atau orang lain secara melawan hukum, dengan nama palsu atau martabat palsu, dengan tipu muslihat, ataupun rangkaian kebohongan, menggerakkan orang lain untuk menyerahkan barang sesuatu kepadanya, atau supaya memberi hutang maupun menghapuskan piutang. e. Pasal 396 tentang Merugikan Pemberi Piutang dalam Keadaan Pailit. f. Pasal 406 tentang Menghancurkan dan Merusak Barang, kecurangan artinya dengan sengaja atau melawan hukum menghancurkan, merusakkan, membikin tak dapat dipakai atau menghilangkan barang sesuatu yang seluruhnya atau sebagian milik orang lain. g. Pasal 209, 210, 387, 388, 415, 417, 418, 419, 420, 423, 425, dan 435 secara khusus diatur dalam UU Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi UU No. 31 tahun 1999. Di samping KUHP yang disebutkan diatas, terdapat ketentuan perundang- undangan lain yang mengatur perbuatan melawan hukum yang termasuk Universitas Sumatera Utara dalam kategori fraud, yaitu undang-undang tentang pemberantasan tindak pidana korupsi, berbagai undang-undang perpajakan yang mengatur tindak pidana perpajakan, undang-undang pencucian uang, undang-undang perlindungan konsumen, dan lain-lain Tuanakotta, 2010 : 1995.

2.3.2 Penyebab Terjadinya Fraud

Ada tiga hal yang mendorong seseorang melakukan fraud, yaitu pressure dorongan, opportunity peluang, dan rationalization rasionalisasi.Faktor- faktor ini lebih dikenal sebagai fraud triangle atau segitigafraud. Berikut ini adalah Segitiga Fraud sebagaimana yang digambarkan dalam Tuanakotta 2010 : 207. Opportunity Pressure Rationalization Gambar 2.3 Segitiga Fraud sumber : Tuanakotta, 2010:207 Pressure adalah tekanan atau dorongan yang menyebabkan seseorang melakukan fraud.Tekanan tersebut dapat berupa tekanan finansial maupun tekanan yang tidak berhubungan dengan finansial. Tekanan finansial misalnya untuk memenuhi kebutuhan yang segera seperti tagihan atau hutang FRAUD TRIANGEL Universitas Sumatera Utara yang menumpuk, gaya hidup mewah, ketergantungan obat terlarang, dan lain- lain. Tekanan yang tidak berhubungan dengan finansial misalnya tantangan untuk menaklukkan sistem, ketidakpuasan kerja, dan ketidakstabilan emosional. Opportunity adalah peluang yang memungkinkan fraud terjadi.Biasanya peluang tersebut disebabkan karena internal kontrol suatu organisasi yang lemah, kurangnya pengawasan, dan penyalahgunaan wewenang. Diantara tiga faktor dalam fraud triangle, opportunitymerupakan faktor yang paling memungkinkan untuk diminimalisir melalui penerapan proses, prosedur, dan kontrol dan upaya deteksi dini terhadap fraud. Rasionalization merupakan elemen penting dalam terjadinya fraud, dimana pelaku mencari pembenaran atas tindakannya, seperti : 1. bahwasanya tindakan tersebut dilakukan untuk membahagiakan orang- orang yang dicintainya, 2. masa kerja yang cukup lama menjadikan pelaku fraud merasa berhak mendapatkan lebih dari apa yang telah didapatkannya sekarang posisi, gaji, promosi, dan lan-lain, 3. perusahaan telah mendapat keuntungan yang sangat besar dan tidak mengapa jika pelaku mengambil bagian sedikit dari keuntungan tersebut. Universitas Sumatera Utara

2.3.3 Klasifikasi Fraud

Association of Certified Fraud Examination ACFE mengelompokkan fraud kedalam tiga kelompokHidayat, 2008. 1. Kecurangan Laporan Keuangan Financial Statement Fraud Kecurangan laporan keuangan dapat didefenisikan sebagai kecurangan yang dilakukan oleh manajemendalam bentuk salah saji material laporan keuangan yang merugikan investor dan kreditor. Kecurangan terhadap laporan keuangan dapat dideteksi melalui analisis laporan sebagai berikut: a. analisis vertikal, yaitu teknik yang digunakan untuk menganalisi hubungan antara item-item dalam laporan laba- rugi, neraca, laporan aruskas dengan menggambarkannya dalam persentase; b. analisis rasio, yaitu alat dalam mengukur hubungan antara nilai-nilai item dalam laporan keuangan. Contohnya current ratio , adanya tindak pidana penggelapan uang atau pencucian kas dapat menyebabkan turunnya perhitungan rasio tersebut; c. analisis horizontal, yaitu teknik untuk menganalisis persentase- persentase perubahan item-item laporan keuangan selama beberapa periode laporan. Universitas Sumatera Utara 2. Penyalahgunaan aset Asset Misappropriation Penyalahgunaan aset digolongkan kedalam ‘kecurangan kas’ dan ‘kecurangan atas persediaan dan aset lainnya’.Banyak teknik yang dapat dilakukan untuk mendeteksi setiap kasus penyalahgunaan aset.Masing- masing jenis kecurangan dapat dideteksi melalui beberapa teknik yang berbeda. Misalnya, untuk mendeteksi kecurangan dalam pembelian ada beberapa metode deteksi akan menunjukkan gejala penyimpangan yang dapat diinvestigasi lebih lanjut untuk menentukan ada tidaknya kecurangan. Selain itu metode tersebut juga menunjukkan kelemahan- kelemahan dalam pengendalian intern dan mengingatkan auditor akan adanya potensi terjadinyakecurangan dimasa mendatang. Berikut ini penjelasan dari beberapa teknik tersebut. a. Analytical review, merupakan suatu review atas berbagai akun yang mungkin menunjukkan ketidakbiasaan atau kegiatan-kegiatan yang tidak diharapkan. Sebagai contoh adalah perbandingan antara pembelian barang persediaan dengan penjualan bersih yang dapatmengindikasikan adanya pembelian yang terlalu tinggi atau terlalu rendah bila dibandingkan dengan tingkat penjualannya. b. Statical Sampling, seperti persediaan, dokumen dasar pembelian dapat diuji secara sampling untuk menentukan ketidakbiasaan. Metode deteksi ini akan efektif jika ada kecurigaan terhadap satu atributnya, misalnya pemasok fiktif. Universitas Sumatera Utara c. Vendor atau outsider complaints, merupakan keluhan dan komplain dari konsumen, pemasok, atau pihak lain merupakan alat deteksi yang baik yang dapat mengarahkan auditor untuk melakukan pemeriksaan lebih lanjut. d. Site-visit Observation, yaitu observasi ke lokasi biasanya dapat mengungkapkan ada tidaknya pengendalian intern di lokasi-lokasi tersebut. Observasi terhadap bagaimana transaksi akuntansi akuntansi dilaksanakan terkadang akan memberikan peringatan kepada CFE akan adanya daerah-daerah yang mempunyai potensi bermasalah. 3. KorupsiCorruption Sebagian besar kecurangan ini dapat dideteksi melalui keluhan dari rekan kerja yang jujur, laporan dari rekan, atau pemasok yang tidak puas dan menyampaikan komplain ke perusahaan.Atas sangkaan terjadinya kecurangan ini kemudian dilakukan analisis terhadap tersangka atau transaksinya.Pendeteksian atas kecurangan ini dapat dilihat dari karakteristik Red Flag si penerima maupun si pemberi.Korupsi dalam konteks pembahasan ini adalah korupsi menurut ACFE, bukannya pengertian korupsi menurut UU Pemberantasan Tipikor di Indonesia. Menurut ACFE, korupsi terbagi ke dalam pertentangan kepentingan conflict of interest, suap bribery, pemberian illegal illegal gratuity, dan pemerasan economic extortion. Universitas Sumatera Utara Menurut Tunggal dalam Hidayat 2008 fraud terbagi dalam beberapa jenis. a. Kecurangan Korporasi Corporate Fraud Kecurangan korporasi atau kejahatan ekonomi economic crime biasanya dilakukan oleh pejabat, eksekutif, atau manajemen pusat laba dan perusahaan publik untuk memuaskan kebutuhan ekonomis jangka pendek mereka. b. Kecurangan Pelaporan Keuangan Fraudulent Financial Reporting Contoh kecurangan ini adalah 1memanipulasi, memalsukan, atau mengubah catatan atau dokumen; 2menyembunyikan atau menghilangkan pengaruh transaksi yang lengkap dari dokumen; 3mencatat transaksi tanpa substansi; 4salahmenerapkan kebijakan akuntansi; 5gagal mengungkapkaninformasi yang signifikan. c. Manajemen Management FraudWhite Collar-Crime Tujuan white collar-crime adalah untuk mencuri jumlah uangyang besar daripada jumlah uang yang kecil, dan modusoperasinya adalah dengan menggunakan teknologi dankomunikasi massa daripada tindakan brutal dan alat-alatkasar. d. Kegagalan Audit Audit Failure Kegagalan audit mengakibatkan kantor akuntan publikberhadapan dengan litigasi yang mahal dan kehilanganreputasi. Kegagalan audit disebabkan : 1 kesalahaninterpretasi auditor terhadap prinsip akuntansi yang berlakuumum GAAP, 2 kesalahan interpretasi Universitas Sumatera Utara terhadap standarauditing yang berlaku umum GAAS atau implementasiGAAS, 3 kesalahan karena adanya kecurangan. e. Kecurangan Karyawan Employee Fraud Kecurangan karyawan biasanya melibatkan perpindahanaktiva dari pemberian kerja.Kadang-kadang merupakansuatu tindakan langsung dari pencurian atau manipulasi.

2.3.4 Tanda-Tanda Terjadinya Fraud

Fraud dapat ditangani sedini mungkin apabila manajemen atau auditor internal jeli dalam melihat tanda-tanda fraud tersebut.Tunggal 2001:61 yang dikutip dalam Fitriyani 2012 menyatakan bahwa ada beberapa tanda-tanda fraud , yaitu: 1. terdapat perbedaan angka laporan keuangan yang mencolok dengan tahun tahun sebelumnya, 2. tidak ada pembagian tugas dan tanggung jawab yang jelas, 3. tidak ada rotasi pekerjaan karyawan, 4. pengendalian operasi yang tidak baik, 5. situasi karyawan yang sedangdalam tekanan.

2.3.5 Unsur-Unsur Fraud

Suatu tindakan dapat dikatakan sebagai fraud jika tindakan tersebut memenuhi beberapa unsur yang menandakan bahwa tindakan tersebut merupakan fraud.Jika tidak terdapat unsur fraud didalamnya maka tindakan Universitas Sumatera Utara tersebut tidak dapat dikategorikan sebagai fraud. Beberapa unsur fraud tersebut dalam Hidayat 2012 adalah : 1. harus terdapat penyajian yang keliru misrepresentation , 2. dari suatu masa lampau past atau sekarang present , 3. faktanya material material fact , 4. dilakukan secara sengaja atau tanpa perhitungan make-knowingly or recklessly , 5. dengan maksud intent untuk menyebabkan pihak lain bereaksi , 6. pihak yang terlukai harus bereaksi acted terhadap kekeliruan penyajian misreprentation, 7. mengakibatkan kerugian detriment. Fraud disini juga termasuk manipulasi, penyalahgunaan jabatan, penggelapan pajak, pencurian aktiva, dan tindakan buruk lainnya yang dilakukan seseorang yang dapat mengakibatkan kerugian bagi organisasiperusahaan.

2.3.6 Pencegahan Fraud

Menurut Tuanakotta 2010 ada ungkapan yang secara mudah ingin menjelaskan penyebab atau akar permasalahan dari fraud, yaitu fraud by need, by greed, and by opportunity .Makna dari ungkapan tersebut adalah jika kita ingin mencegah fraud, hilangkanlah atau tekan sekecil mungkin penyebabnya. Universitas Sumatera Utara Dalam upaya mencegah fraud, dapat dimulai dengan mengaktifkan pengendalian intern.Pengendalian intern yang aktif biasanya merupakan bentuk pengendalian intern yang paling banyak diterapkan.Tuanakotta 2010 menjelaskan bahwa pengendalian intern ini seperti pagar-pagar yang menghalangi pencuri masuk kehalaman rumah orang.Seperti pagar, bagaimanapun kokohnya tetap dapat ditembus oleh pelaku fraud yang cerdik dan mempunyai nyali untuk melakukannya. Pencegahan fraud melalui pengendalian internal tidak lepas dari peran internal auditor.Peran utama dari internal auditor sesuai dengan fungsinya dalam pencegahan kecuarangan adalah berupaya untuk menghilangkan atau meminimalisasi sebab-sebab timbulnya kecurangan tersebut. Karena pencegahan terjadinya suatu kecuranganakan lebih mudah daripada mengatasi bila telah terjadi kecurangan tersebut. Menurut Miqdad 2008 : 52 dalam Swarna 2012 seorang internl auditor dapat melakukanbeberapa hal untuk mencegah terjadinya fraud antara lain: 1. membangun struktur pengendalian internal yang baik; 2. mengefektifkan aktivitas pengendalian, dengan cara: review kinerja, pengolahan informasi, pengendalian fisik, dan pemisahan tugas; 3. meningkatkan kultur organisasi melalui implementasi prinsip-prinsip dasar Good Corporate Governance GCG; 4. mengefektifkan fungsi internal audit. Pencegahan fraud pada umumnya adalah aktivitas yang dilaksanakan dalam hal penetapan kebijakan, sistem, dan prosedur yang membantu bahwa Universitas Sumatera Utara tindakan yang diperlukan sudah dilakukan dewan komisaris, manajemen, dan personil lain dalam perusahaan untuk dapat memberikan keyakinan memadai dalam mencapai tujuan organisasi. COSO; 1992.Tujuan utama pencegahan fraud adalah untuk menghilangkan sebab-sebab munculnya fraud. Menurut Amrizal, 2004 dalam Gusnardi 2012 fraud sering terjadi apabila: 1. pengendalian internaltidak ada atau lemah atau dilakukan dengan longgar atau tidak efektif; 2. pegawai diperkerjakan tanpa memikirkan kejujuran dan integritas mereka; 3. pegawai diatur, dieksploitasi dengan tidak baik, disalahgunakan atau ditempatkan dengan tekanan yang besar untuk mencapai sasaran dan tujuan keuangan; 4. model manajemen melakukan fraud, tidak efisien dan atau tidak efektif serta tidak taat pada hukum dan peraturan yang berlaku; 5. pegawai yang dipercaya memiliki masalah pribadi yang harus dipecahkan, masalah keuangan, masalah kesehatan keluarga, gaya hidup yang berlebihan; 6. industri di mana perusahaan menjadi bagiannya memilikisejarah atau tradisi terjadinya fraud. Hartini 2010 yang dikutip dalam Swarna 2012 memberikan beberapa saran dalam mencegah terjadinya fraud agar fraud tersebut dapat dihindari.Berikut inibeberapa saran tersebut. 1. Tingkatkan pengendalian intern yang terdapat di perusahaan. Universitas Sumatera Utara 2. Lakukan seleksi pegawai secara ketat, gunakan jasa psikolog dalam penerimaan pegawai. 3. Tingkatkan keandalan internal audit departemen antara lain dengan : a. memberikan balas jasa yang menarik, b. memberikan perhatian yang cukup besar terhadap laporan mereka, c. mengharuskaninternal auditor melaksanakan continuing professional education melanjutkan pendidikan profesional. 4. Berikan imbalan yang memadai untuk seluruh pegawai, timbulkan sense of belonging rasa kepemilikan diantara pegawai. 5. Lakukan rotation of duties rotasi tugas dan wajibkan para pegawai untuk menggunakan hak cuti mereka. 6. Lakukan pembinaan rohani. 7. Berikan sanksi yang tegas kepada mereka yang melakukan kecurangan dan berikan penghargaan kepada mereka yang berprestasi. 8. Tumbuhkan iklim keterbukaan di dalam perusahaan. 9. Manajemen harus memberikan contoh dengan bertindak jujur, adil dan bersih. 10. Buat kebijakan tentang fair dealing kejujuran. 11. Buat program whistle blowing pengakuan saksi. Universitas Sumatera Utara

2.4 Tinjauan Penelitian Terdahulu Tabel 2.1

Tinjauan Penelitian Terdahulu No Nama Peneliti Judul Penelitian Hasil Penelitian 1. Gusnardi 2012 Peran Forensic Accounting dalam Pencegahan Fraud Tindakan fraud terus mengalami peningkatan dalam hal nilai dan jumlah kejadian. Dalam organisasi atau industri, fraud muncul akibat kurang atau lemahnya audit yang dilakukan oleh internal audit, pengendalian internal ataupun komite audit. Untuk meminimalkannya maka Akuntansi Forensik merupakan formulasi yang dapat dikembangkan sebagai strategi preventif, detektif, dan persuasive melalui penerapan prosedur audit forensik dan audit investigatif untuk menghasilkan temuan dan bukti yang dapat digunakan dalam proses pengambilan putusan di pengadilan. 2. Dwi Sudaryati, Auditing Forensik dan Value for Para akuntan pemerintah dapat mengaplikasikan konsep auditing Universitas Sumatera Utara Nafi’ Inayati 2010 Money Audit forensik dan konsep value for money audit pada pelaksanaan pemeriksaan keuangan di lingkungan lembaga pemerintahan. Meskipun untuk menghilangkan sama sekali praktek korupsi sangatlah kecil sekali harapannya, namun paling tidak metode dalam auditing yaitu auditing forensik dan value for money audit tersebut akan memberikan hasil yang lebih baik, yaitu menekan terjadinya korupsi sekecil mungkin apabila keduanya diterapkan di Indonesia. Namun demikian kembali sikap mental dan moral auditor dan masyarakatlah yang akhirnya menentukan keberhasilan upaya pencegahan korupsi di Indonesia. 3. Rika Fitriyani 2012 Pengaruh Kemampuan Auditor Investigatif Terhadap Kemampuan auditor investigatif memiliki pengaruh yang kuat terhadap efektivitas pelaksanaan prosedur audit dalam pembuktian Universitas Sumatera Utara Efektivitas Pelaksanaan Prosedur Audit dalam Pembuktian Kecurangan Fraud kecurangan yaitu sebesar 61,5.

2.5 Kerangka Konseptual