59
BAB IV HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
4.1 Gambaran Umum 4.1.1 Data Penelitian
Data yang digunakan dalam penelitian ini yaitu data sekunder yang diperoleh dari referensi buku-buku yang berhubungan dengan materi judul
skripsi yang dipilih oleh penulis dan mengunduh data dari jurnal dan artikel- artikel yang terdapat di internet lihat pembahasan 4.3.1-4.5. Data yang
diambil yaitu teori-teori mengenai akuntansi forensik, audit investigasi dan good corporate governance yang terkait dengan prosedur audit. Penelitian ini
penulis lakukan dengan studi deskriptif.
4.2 Skandal-skandal Akuntansi di Indonesia 4.2.1 PT. Kimia Farma Tbk
PT. Kimia Farma Tbk menerima sanksi denda dari BAPEPAM sebesar Rp100 juta atas rekayasa laba yang dilakukannya. Hal ini justru ditemukan
oleh auditor Hans Tuanakotta Mustofa HTM yang merupakan auditor pemberi opini audit atas laporan keuangan bermasalah milik PT. Kimia
Farma. Mereka mengetahui hal ini saat mendapat penugasan melakukan audit laporan keuangan sebagai bagian dari proses restrukturisasi Kimia Farma
dalam rangka Divestasi Kantor Menteri BUMN.
60
PT Kimia Farma melakukan mark up laba sebesar Rp 32,6 miliar dimana KAP HTM menemukan kesalahan dalam penilaian persediaan dagangan
sebesar Rp10,7 miliar dan kesalahan pencatatan penjualan pada unit industri bahan baku sebesar Rp 2,7 miliar sehingga membuat laporan laba menjadi
lebih tinggi, yaitu sebesar Rp 132 Miliar dari yang seharusnya sebesar Rp 99,5 miliar. Ada 2,3 berasal dari penjualan dan sebesar 24,7 dari laba bersih.
Kesalahan lainnya yang Kimia Farma lakukan adalah overstated sebesar Rp 8,1 miliar pada persediaan barang sebesar Rp 23,9 miliar pada unit logistik
sentral. Proses pemeriksaan yang dilakukan oleh Bapepam memutuskan bahwa
kasus Kimia Farma dikategorikan sebagai tindak pidana karena merupakan rekayasa keuangan dan menyesatkan publik. Sedangkan hasil pemeriksaan
terhadap auditor HTM Bapepam menilai proses audit yang dilakukan masih sesuai dengan Standar Profesional Akuntan Publik dan tidak ditemukannya
adanya unsure kesengajaan membantu manajemen Kimia Farma dalam penggelembungan laba tersebut. Namun proses audit yang dilakukan oleh
HTM tidak berhasil mendeteksi adanya penggelembungan laba yang dilakukan oleh PT Kimia Farma. Oleh karena ketidakmampuan auditor
mendeteksi kecurangan, HTM diwajibkan membayar sejumlah Rp 100 juta untuk disetor ke Kas Negara.
61
4.2.1 Bank Lippo
Kasus ini terjadi akibat laporan keuangan per 30 september 2002 yang dipublikasikan berbeda-beda informasinya. Terdapat laporan keuangan ganda
yang dimiliki oleh Bank Lippo ditemukan oleh Bapepam. Pertama, publikasi laporan keuangan untuk publik yang diiklankan di media massa pada tanggal
28 november 2002 melaporkan jumlah asset Rp 24 triliun, laba sebesar Rp 99 miliar dan rasio kecukupan modal CAR sebesar 24.8. Dimana dalam
laporan keuangan ini manajemen mencantumkan kata ”audited” dan opini wajar tanpa pengecualian dalam pembulikasian tanggal 28 november 2002.
Kedua, laporan keuangan per 30 september 2002 yang disampaikan ke BEJ pada 27 desember 2002 melaporkan asset sebesar Rp 22.8 triliun, rugi sebesar
Rp 1.2 triliun dan CAR sebesar 4,2. Laporan keuangan yang berbeda informasinya itu menurut tim
pemeriksa Bapepam dikarenakan penilaian kembali atas Asset Yang Diambil Alih AYDA dan penyisihan asset produktif PPAP. Pada laporan yang
disampaikan ke publik AYDA berjumlah Rp 2.393 triluan sedangkan laporan keuangan yang ditujukan untuk BEJ hanya berjumlah Rp 1,42 triliun. Selain
masalah AYDA dan PPAP ternyata diketahui bahwa laporan keuangan yang diiklankan pada tanggal 28 november 2002 ternyata adalah laporan keuangan
yang belum diaudit dan menurut Bapepam inilah menjadi kelalaian Bank Lippo.
62
Mengenai kasus laporan ganda Bank Lippo pihak auditor independen Prasetyo Sarwoko Sanjaya Ernst young mengatakan bahwa pihaknya hanya
mengeluarkan satu laporan keuangan, yaitu laporan keuangan yang disampaikan ke BEJ. Sedangkan pada saat laporan keuangan yang pertama kali keluar kepada
publik, yaitu kepada BI pihaknya belum menyelesaikan audit laporan keuangan karena belum menyesuaikan agunan.
Dalam kasus ini dimungkinkan terjadinya subsequent event karena adanya rencana perusahaan untuk menjual AYDA, dan pihak auditor melakukan
kesalahan dengan tidak memberikan informasi ini setelah 35 hari peristiwa material turunnya nilai AYDA. Manajemen juga melakukan kesalahan dengan
melakukan indikasi penyesatan informasi laporan keuangan dengan bahasa “audited”. Sehingga akhirnya Bank Lippo menerima sanksi harus membayar Rp
2,5 miliar dan sanksi denda sebesar Rp 3.5 juta kepada auditor Ruchyat Kosasih selaku partner selaku partner kantor akuntan publik KAP Prasetio, Sarwoko
Sandjaya Hal-hal yang perlu dilakukan dalam pelaksanaan prosedur audit dalam dua
kasus diatas akan dijelaskan lebih dalam pada penjelasan selanjutnya.
4.3 Akuntansi Forensik dan Audit Investigasi Pelaksanaan Prosedur Audit
Istilah akuntansi forensik muncul di Indonesia tahun 1997 saat krisis keuangan melanda Indonesia, ditandai dengan kejadian harus dilikuidasinya
beberapa bank swasta di Indonesia.Hal ini bermula atas penemuan kecurangan perbankan di Indonesia yang melakuan overstatement asset dan
63
understatement kewajiban yang berujung kepanikan nasabah yang akhirnya penarikan besar-besar dana tabungan serta deposito di bank-bank swasta
dikarenakan tidak adanya lagi kepercayaan publik atas pembukuan yang dilakukan pihak perbankan.
Akuntansi forensik kembali muncul tahun 1999 atas keberhasilan salah satu the big four, Pricewaterhouse Coopers PwC sebuah kantor Akuntan
Besar dunia yang membongkar kasus Bank Bali. Selain itu kasus PT Bank Century, Tbk yang terungkap dari Laporan Hasil Pemeriksaan Investigasi
yang dilakukan oleh Badan Pemeriksa Keuangan BPK, hasil kinerja para akuntan forensik dan audit investigasi badan tersebut. Oleh karena itu jelas
bahwa akuntansi forensik adalah penggunaan keahlian bidang audit dan akuntansi yang dipadukan dengan kemampuan investigatif dalam
memecahkan masalahsengketa keuangan atau dugaan kecurangan yang akhirnya akan diputuskan oleh pengadilan ataupun diluar pengadilan.
Sudah dijelaskan pada bab sebelumnya pada awalnya akuntansi forensik hanyalah perpaduan antara akuntansi dan hukum, tetapi dalam kasus-kasus
yang sulit ditambah satu bidang lagi yaitu audit. Sehingga akuntansi forensik menjadi perpaduan antara bidang akuntansi, hukum, dan auditing. Berikut ini
diagram akuntansi forensik yang menunjukkan perpaduan antara akuntansi, hukum, dan auditing.
64
Table 4.1 Diagram Akuntansi Forensik
Jenis Penugasan Akuntansi Forensik
Fraud Audit
A K
U N
T A
N S
I H
U K
U M
Proaktif Investigatif
Sumber Informasi Risk
Assessment Temuan
audit, tuduhan,
keluhan, tip Temuan
audit
Output Identifikasi
potensi fraud
Indikasi awal adanya fraud
Bukti adatidaknya
pelanggaran
Sumber : Tuannakota 20:2012 Berdasarkan tabel diatas, auditor akan melakukan tindakan proaktif untuk
melihat kelemahan-kelemahan sistem pengendalian intern, terutama berkenaan dengan perlindungan aset pada saat melakukan audit untuk mendeteksi
kecurangan. Apabila auditor menemukan temuan audit, menerima keluhan dan tuduhan dari pihak lain yang mengarah pada timbulnya red flag, meskipun
timbulnya red flag tidak selalu merupakan indikasi adanya kecurangan, namun red flag ini biasanya selalu muncul disetiap kasus kecurangan yang terjadi. Oleh
karena itu maka auditor akan melakukan audit investigatif. Audit investigatif merupakan titik awal dari akuntansi forensik.
65
4.3.1 Analisis dan Teknik dalam Mendeteksi Kecurangan
Analisis lebih lanjut terhadap Red flag dapat membantu langkah selanjutnya untuk memperoleh bukti awal atau mendeteksi adanya
kecurangan. Berikut adalah gambaran secara garis besar pendeteksian kecurangan berdasar penggolongan kecurangan oleh ACFE.
1. Kecurangan Laporan Keuangan Financial Statement Fraud.
Kecurangan dalam penyajian laporan keuangan umumnya dapat dideteksi melalui analisis laporan keuangan. Dalam kasus Kimia Farma
diatas telah dijelaskan bahwa kecurangan yang dilakukan adalah pada laporan laba oleh karena itu ada baiknya jika auditor melakukan hal-hal
sebagai berikut:
a. analisis vertikal, adalah teknik yang digunakan untuk menganalisis
hubungan antara item-item dalam laporan laba rugi, neraca, atau Laporan arus kas dengan menggambarkannya dalam persentase.
b. analisis horizontal, yaitu teknik untuk menganalisis persentase-
persentase perubahan item laporan keuangan selama beberapa periode laporan.
c. analisis rasio, yaitu alat untuk mengukur hubungan antara nilai-nilai
item dalam laporan keuangan. Sedangkan untuk kasus kedua Bank Lippo tidak ada terdeteksinya mark
up, hanya pada kesalahan publikasi mengenai laporan yang sebenarnya belum diaudit tetapi sudah dipublikasi dan dilaporkan sudah diaudit.
66
2. Asset Misappropriation Penyalahgunaan aset.
Penyalahgunaan asset yang terjadi dalam kasus Kimia Farma ada pada persediaan barang dagangan yang overstated dan auditor tidak
mampu mendeteksi kejadian ini. Memang teknik untuk mendeteksi kecurangan-kecurangan kategori ini sangat banyak variasinya. Namun,
alangkah lebih baik pemahaman yang tepat atas pengendalian internal yang baik dalam pos-pos tersebut akan sangat membantu dalam
mendeteksi kecurangan. Selain itu metode-metode tersebut akan menunjukkan kelemahan pengendalian intern dan memberi peringatan
pada auditor akan terjadinya kecurangan di masa mendatang. Teknik lainnya yang dapat digunakan dalam mendeteksi
kecurangan antara lain: Statistical sampling, dokumen dasar pembelian dapat diuji secara
sampling untuk menentukan ketidakbiasaan irregularities. Metode deteksi ini akan efektif jika ada kecurigaan terhadap satu atributnya,
misalnya pemasok fiktif. Vendor or outsider complaints, keluhan dari konsumen, pemasok,
atau pihak lain merupakan alat deteksi yang baik yang dapat mengarahkan auditor untuk melakukan pemeriksaan lebih lanjut.
Site visit – observation, Observasi ke lokasi biasanya dapat mengungkapkan ada tidaknya pengendalian intern di lokasi-lokasi
tersebut. Observasi terhadap bagaimana transaksi akuntansi dilaksanakan
67
kadangkala akan memberi peringatan akan adanya daerah-daerah yang mempunyai potensi bermasalah.
Analisis diatas dapat auditor lakukan dalam rangka melaksanakan prosedur audit serta mengumpulkan bukti audit yang cukup dan
kompeten sebagai alat pendukung opini auditor. Jika dalam proses pengumpulan bukti audit, auditor menemukan hal yang tidak wajar
auditor dapat melakukan prosedur audit selanjutnya dan dengan teknik audit yang lebih mendalam.
4.4 Prosedur Untuk Mendapatkan Bukti
Auditor HTM tidak terbukti membantu Kimia Farma dalam merekayasa laba tetapi tidak mampu menilai risiko audit manajemen sehingga auditor pun terkena
sanksi akan hal itu. Berdasarkan ED SPA-500 bukti audit diperoleh melalui sejumlah prosedur sebagai berikut:
1. Prosedur penilaian risiko
Kasus Kimia Farma terjadi karena memang lemahnya pengendalian internal perusahaan selain itu penilaian risiko yang
dilakukan oleh HTM sangat berisiko dan bisa dibilang gagal dalam menilai. ISA 315 menyebutkan kewajiban auditor dalam melakukan
prosedur penilaian risiko untuk mengidentifikasikan dan menilai salah saji yang material pada tingkat laporan keuangan dan asersi. Meskipun
penilaian risiko tidak memberikan bukti audit yang cukup untuk memberikan opini audit. Prosedur Penilaian risiko bertujuan untuk
mendapatkan bukti mengenai profil risiko audit. Profil ini akan
68
menentukan langkah-langkah pembuktian berikutnya dan kemungkinan bisa dilakukan oleh auditor dalam kasus Kimia Farma.
Sedangkan ISA 315.6 menjelaskan prosedur penilaian risiko meliputi hal-hal seperti ini.
a. Bertanya kepada manajemen dan pihak lain dalam entitas yang
menurut auditor mungkin mempunyai informasi yang dapat mngidentifikasi risiko salah saji yang material yang disebabkan oleh
kecurangan atau kekeliruan. b.
Prosedur analitikal c.
Pengamatan dan inspeksi 2.
Prosedur pengujian pengendalian Prosedur pengujian pengendalian akan menghasilkan kesimpulan
mengenai kuat lemahnya sistem pengendalian intern yang akan mendasari pertimbangan auditor untuk menilai kehandalan catatan
akuntansi serta peluang terjadinya salah saji yang signifikan atas pos-pos laporan keuangan. Pengujian pengendalian intern juga akan menentukan
luas dan dalamnya pengujian substantif. Ada berbagai jenis pengendalian internal dalam suatu entitas yang
dibagi dalam 5 lima komponen yang saling terkait sebagai berikut. a.
Lingkungan pengendalian b.
Penilaian risiko c.
Sistem informasi d.
Kegiatan pengendalian
69
e. Pemantauan
Dalam mengevaluasi lingkungan pengendalian auditor harus menilai: • Falsafah atau integritas manajemen
• Faktor-faktor ekstern yang mempengaruhi operasi perusahaan Integritas manajamen berpengaruh sangat besar terhadap penyusunan
laporan keuangan. Manajemen yang integritasnya rendah , bukan hal yang aneh melakukan tindakan seperti menggunakan bukti palsu,
kuitansi palsu dan melakukan cara yang tidak semestinya dalam rangka meminimumkan laba yang dilaporkan berdasarkan alasan pajak.
Faktor-faktor ekstern sangat besar pengaruhnya terhadap operasi perusahaan seperti adanya akuntansi atau peraturan perundang-undangan
yang baru yang dapat menghancurkan stabilitas keuangan atau profitabilitas perusahaan. Selain itu kompertisi atau kejenuhan pasar
yang disertai dengan perubahan teknologi menimbulkan kerentanan akan menurunnya laba.
3. Prosedur pengujian substantif, termasuk pengujian rinci dan pengujian
analitis substantif. Pengujian substantif akan menghasilkan bukti yang dijadikan dasar
untuk menyimpulkan kewajaran nilai akun-akun dalam laporan keuangan. Dari informasi yang diperoleh dalam tahap memahami entitas
dan bukti-bukti lain, auditor dapat mengembangkan ekspektasi tertentu.
70
Jika risiko bawaan kecil untuk transaksi tertentu, prosedur analitis substantif mungkin dapat memberikan bukti audit yang cukup dan tepat.
Namun, jika penilaian risiko rendah karena pengendalian internal yang menekan risiko itu, oleh karena itu auditor harus melakukan uji atas
pengendalian tersebut. Namun memang risiko audit itu tidak bisa ditekan hingga titik nol
sama hal nya dengaan kasus Kimia Farma diatas. Oleh karena itu sesuai dengan ISA 240 dalam mencegah dan mendeteksi kecurangan tidak
terlepas dari peran manajemen Manajemen mempunyai tanggung jawab terbesar dalam mencegah dan mendeteksi fraud. Tanggung jawab
tersebut termasuk menerapkan kontrol dalam perusahaan untuk menghasilkan laporan keuangan secara benar dan fair.
4.5 Prosedur Audit yang Perlu Dilakukan